KSTR

K”rperschaftsteuer-Richtlinien 1990 (KStR 1990)

Abschnitt 1.: Einf�hrung

1. Einf�hrung

(1) 1 Die K”rperschaftsteuer-Richtlinien 1990 behandeln Zweifelsfragen und
Auslegungsfragen von allgemeiner Bedeutung, um eine einheitliche Anwendung des
K”rperschaftsteuerrechts) durch die Beh”rden der Finanzverwaltung
sicherzustellen. 2 Sie geben auáerdem zur Vermeidung unbilliger H„rten und aus
Gr�nden der Verwaltungsvereinfachung Anweisungen an die Finanz„mter, wie in
bestimmten F„llen verfahren werden soll.

(2) Die K”rperschaftsteuer-Richtlinien 1990 gelten, soweit sich aus ihnen
nichts anderes ergibt, vom Veranlagungszeitraum 1990 an.)

(3) Anordnungen, die mit den nachstehenden Richtlinien im Widerspruch stehen,
sind nicht mehr anzuwenden.

===

Zu  1

2. Unbeschr„nkte Steuerpflicht

(1) 1 Die Aufz„hlung der K”rperschaften, Personenvereinigungen und
Verm”gensmassen in  1 Abs. 1 KStG ist grunds„tzlich abschlieáend.) 2 Sie kann
nicht im Wege der Auslegung erweitert werden. 3 Daher ist eine GmbH und
Co. KG, deren alleiniger pers”nlich haftender Gesellschafter eine GmbH ist,
nicht als Kapitalgesellschaft im Sinne von  1 Abs. 1 Nr. 1 KStG anzusehen. 4
Aus demselben Grunde ist eine Publikums-GmbH und Co. KG nicht als
nichtrechtsf„higer Verein im Sinne von  1 Abs. 1 Nr. 5 KStG zu behandeln. 5
Sie ist auch nicht als nichtrechtsf„hige Personenvereinigung nach  3 Abs. 1
KStG k”rperschaftsteuerpflichtig, da ihr Einkommen bei den Gesellschaftern zu
versteuern ist. 6 Vgl. Beschluá des Groáen Senats des BFH vom 25. 6. 1984
(BStBl II S. 751).)

(2) 1 Die Vorschrift des  1 Abs. 1 Nr. 6 KStG bezieht sich ausschlieálich auf
inl„ndische juristische Personen des ”ffentlichen Rechts. 2 Die Steuerpflicht
ausl„ndischer juristischer Personen des ”ffentlichen Rechts richtet sich nach
 2 Nr. 1 KStG.

(3) 1 Die Steuerpflicht beginnt bei Kapitalgesellschaften ( 1 Abs. 1 Nr. 1
KStG) nicht erst mit der Erlangung der Rechtsf„higkeit durch die Eintragung in
das Handelsregister ( 41, 278 Aktiengesetz,  11 GmbH-Gesetz), sondern
erstreckt sich auch auf die mit Abschluá des Gesellschaftsvertrags ( 2
GmbH-Gesetz) oder Feststellung der Satzung ( 23 Abs. 1,  280 Abs. 1
Aktiengesetz) entstehende Vorgesellschaft, d. h. die Kapitalgesellschaft im
Gr�ndungsstadium. 2 Vgl. BFH-Urteile vom 11. 4. 1973 (BStBl II S. 568), vom
13. 3. 1981 (BStBl II S. 600), vom 20. 10. 1982 (BStBl 1983 II S. 247), vom
8. 11. 1989 (BStBl 1990 II S. 91) und vom 13. 12. 1989 (BStBl 1990 II S. 468).
3 F�r Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften ( 1 Abs. 1 Nr. 2 KStG) sowie
rechtsf„hige Vereine gelten die S„tze 1 und 2 sinngem„á. 4 Bei
Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit ( 1 Abs. 1 Nr. 3 KStG) beginnt die
Steuerpflicht mit der aufsichtsbeh”rdlichen Erlaubnis zum Gesch„ftsbetrieb,
bei anderen juristischen Personen des privaten Rechts durch staatliche
Genehmigung oder Verleihung. 5 Nichtrechtsf„hige Vereine, Anstalten,
Stiftungen oder andere Zweckverm”gen des privaten Rechts ( 1 Abs. 1 Nr. 5
KStG) entstehen durch Errichtung, Feststellung der Satzung oder Aufnahme einer
gesch„ftlichen T„tigkeit. 6 Juristische Personen des ”ffentlichen Rechts
werden mit ihren Betrieben gewerblicher Art ( 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG) mit der
Aufnahme der wirtschaftlichen T„tigkeit unbeschr„nkt steuerpflichtig.

(4) 1 Die Vorgr�ndungsgesellschaft, die sich auf die Zeit vor Abschluá des
notariellen Gesellschaftsvertrags bzw. Feststellung der Satzung bezieht, ist
weder mit der Vorgesellschaft noch mit der sp„ter entstehenden
Kapitalgesellschaft identisch. 2 Daher wirkt die K”rperschaftsteuerpflicht der
Kapitalgesellschaft nicht auf die Vorgr�ndungsgesellschaft zur�ck. 3 Die
Vorgr�ndungsgesellschaft ist in der Regel kein k”rperschaftsteuerpflichtiges
Gebilde. 4 Die Eink�nfte sind unmittelbar bei den Gr�ndungsgesellschaftern zu
erfassen. 5 Vgl. BFH-Urteil vom 8. 11. 1989 (BStBl 1990 II S. 91). 6 Die
Vorgr�ndungsgesellschaft kann jedoch ihrerseits als nichtrechtsf„higer Verein
steuerpflichtig sein, wenn ein grӇerer Kreis von Personen, eine Verfassung
und besondere Organe vorhanden sind. 7 Vgl. BFH-Urteil vom 6. 5. 1952
(BStBl III S. 172). 8 Die S„tze 3 bis 7 gelten entsprechend f�r die
Vorgesellschaft, wenn es nicht zur Eintragung in das Handelsregister kommt. 9
Auf Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie rechtsf„hige Vereine sind
die S„tze 1 bis 8 sinngem„á anzuwenden.

(5) 1 Die unbeschr„nkte Steuerpflicht erstreckt sich auf s„mtliche
inl„ndischen und ausl„ndischen Eink�nfte ( 1 Abs. 2 KStG), soweit nicht f�r
bestimmte Eink�nfte abweichende Regelungen bestehen, z. B. in
Doppelbesteuerungsabkommen und anderen zwischenstaatlichen Vereinbarungen. 2
Auf Abschnitt 8 Abs. 2 EStR wird hingewiesen.

===

3. Familienstiftungen

(1) 1 Die Verordnung �ber die Steuerbeg�nstigung von Stiftungen, die an die
Stelle von Familienfideikommissen getreten sind, vom 13. 2. 1926 (RGBl. I
S. 101) - Anlage 1 - ist noch anzuwenden. 2 Vgl. OFH-Urteil vom 22. 8. 1950
(MinBlFin S. 640). 3 Da die Verordnung sich auf einen Sondertatbestand
bezieht, kann sie auf andere als die in ihr bezeichneten Stiftungen nicht
entsprechend angewendet werden.

(2) Wegen der Erhebung der K”rperschaftsteuer auf Eink�nfte aus
auáerordentlichen Holznutzungen im Sinne des  34b Abs. 1 EStG
vgl. Abschnitt 105.

===

Zu  2

4. Beschr„nkte Steuerpflicht

(1) 1 K”rperschaften, Personenvereinigungen und Verm”gensmassen, die im Inland
weder ihre Gesch„ftsleitung noch ihren Sitz haben und inl„ndische Eink�nfte im
Sinne des  49 EStG.) beziehen, sind beschr„nkt k”rperschaftsteuerpflichtig im
Sinne des  2 Nr. 1 KStG 2 Dazu geh”ren auch K”rperschaften,
Personenvereinigungen und Verm”gensmassen mit Gesch„ftsleitung oder Sitz in
der Deutschen Demokratischen Republik oder in Berlin (Ost).

(2) 1  2 Nr. 2 KStG gilt nicht f�r Hauberg-, Wald-, Forst- und
Laubgenossenschaften und „hnliche Realgemeinden. 2 In diesen F„llen sind die
einbehaltenen Steuerabzugsbetr„ge anteilm„áig unmittelbar bei den Beteiligten
anzurechnen.

===

Zu  4

5. Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des ”ffentlichen Rechts
)

Betrieb gewerblicher Art

(1) 1 Eine juristische Person des ”ffentlichen Rechts ist unbeschr„nkt
k”rperschaftsteuerpflichtig, soweit sie einen Betrieb gewerblicher Art
unterh„lt. 2 Hat die juristische Person des ”ffentlichen Rechts mehrere
Betriebe gewerblicher Art, so ist sie Subjekt der K”rperschaftsteuer wegen
jedes einzelnen Betriebs. 3 Vgl. BFH-Urteile vom 13. 3. 1974 (BStBl II S. 391)
und vom 8. 11. 1989 (BStBl 1990 II S. 242). 4 Juristische Personen des
”ffentlichen Rechts sind insbesondere die Gebietsk”rperschaften (Bund, L„nder,
Gemeinden, Gemeindeverb„nde, Zweckverb„nde), die ”ffentlich-rechtlichen
Religionsgesellschaften, die Innungen, Handwerkskammern, Industrie- und
Handelskammern und sonstigen Gebilde, die aufgrund ”ffentlichen Rechts eigene
Rechtspers”nlichkeit besitzen. 5 Dazu geh”ren neben K”rperschaften auch
Anstalten und Stiftungen des ”ffentlichen Rechts, z. B. Rundfunkanstalten des
”ffentlichen Rechts. 6 Zur Frage, unter welchen Voraussetzungen kirchliche
Orden juristische Personen des ”ffentlichen Rechts sind, vgl. BFH-Urteil vom
8. 7. 1971 (BStBl 1972 II S. 70).

(2) 1 Ein Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des ”ffentlichen
Rechts ist jede Einrichtung, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen T„tigkeit
zur Erzielung von Einnahmen auáerhalb der Land- und Forstwirtschaft dient und
die sich innerhalb der Gesamtbet„tigung der juristischen Person des
”ffentlichen Rechts wirtschaftlich heraushebt. 2 Damit sollen im Grundsatz
alle Einrichtungen der ”ffentlichen Hand der K”rperschaftsteuer unterworfen
werden, die das „uáere Bild eines Gewerbebetriebs haben. 3 Vgl. BFH-Urteil vom
22. 9. 1976 (BStBl II S. 793). 4 Der Begriff "Einrichtung" in diesem Sinne
setzt nicht voraus, daá die T„tigkeit im Rahmen einer im Verh„ltnis zur
sonstigen Bet„tigung verselbst„ndigten Abteilung ausge�bt wird; sie kann auch
innerhalb des allgemeinen Betriebs miterledigt werden. 5 Die Einbeziehung der
wirtschaftlichen T„tigkeit in einen �berwiegend mit hoheitlichen Aufgaben
betrauten, organisatorisch gesondert gef�hrten Betrieb schlieát es nicht aus,
die einbezogene T„tigkeit gesondert zu beurteilen und rechtlich als
eigenst„ndige Einheit von dem sie organisatorisch tragenden Hoheitsbetrieb zu
unterscheiden. 6 Vgl. BFH-Urteile vom 13. 3. 1974 (BStBl II S. 391), vom 26.
5. 1977 (BStBl II S. 813) und vom 14. 4. 1983 (BStBl II S. 491). 7 Betrieb
gewerblicher Art ist auch die Beteiligung einer juristischen Person des
”ffentlichen Rechts an einer Mitunternehmerschaft. 8 Vgl. BFH-Urteil vom 9. 5.
1984 (BStBl II S. 726).)

(3) 1 Die verschiedenen T„tigkeiten der juristischen Person des ”ffentlichen
Rechts sind f�r sich zu beurteilen. 2 L„át sich eine T„tigkeit nicht klar dem
hoheitlichen oder dem wirtschaftlichen Bereich zuordnen, ist nach  4 Abs. 5
KStG auf die �berwiegende Zweckbestimmung der T„tigkeit abzustellen. 3 Eine
�berwiegend hoheitliche Zweckbestimmung liegt nur vor, wenn die beiden
T„tigkeitsbereiche derart ineinandergreifen, daá eine genaue Abgrenzung nicht
m”glich oder nicht zumutbar ist, wenn also die wirtschaftliche T„tigkeit
unl”sbar mit der hoheitlichen T„tigkeit verbunden ist und eine Art
Nebent„tigkeit im Rahmen der einheitlichen, dem Wesen nach hoheitlichen
T„tigkeit darstellt. 4 Vgl. BFH-Urteil vom 26. 5. 1977 (BStBl II S. 813). 5
Verschiedene wirtschaftliche T„tigkeiten sind als Einheit zu behandeln, wenn
dies der Verkehrsauffassung entspricht.

(4) 1 Die Einrichtung kann sich aus einer besonderen Leitung, aus einem
geschlossenen Gesch„ftskreis, aus der Buchf�hrung oder aus einem „hnlichen,
auf eine Einheit hindeutenden Merkmal ergeben. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 26. 5.
1977a.a.O. 3 Sie kann auch dann gegeben sein, wenn nicht organisatorische,
sondern andere Merkmale vorliegen, die die wirtschaftliche Selbst„ndigkeit
verdeutlichen. 4 Vgl. BFH-Urteil vom 13. 3. 1974 a.a.O. 5 Eine Einrichtung
kann deshalb auch dann angenommen werden, wenn Betriebsmittel, z. B. Maschinen
oder dgl., oder Personal sowohl im hoheitlichen als auch im wirtschaftlichen
Bereich eingesetzt werden, sofern eine zeitliche Abgrenzung (zeitlich
abgegrenzter Einsatz f�r den einen oder anderen Bereich) m”glich ist. 6 Eine
Einrichtung kann auch gegeben sein, wenn der Jahresumsatz im Sinne von  1
Abs. 1 Nr. 1 UStG aus der wirtschaftlichen T„tigkeit betr„chtlich ist
bzw. wegen des Umfangs der damit verbundenen T„tigkeit eine organisatorische
Abgrenzung geboten erscheint. 7 Vgl. RFH-Urteil vom 20. 1. 1942 (RStBl S. 405)
und BFH-Urteil vom 26. 2. 1957 (BStBl III S. 146). 8 šbersteigt der
Jahresumsatz im Sinne von  1 Abs. 1 Nr. 1 UStG aus der wirtschaftlichen
T„tigkeit den Betrag von 250 000 DM, ist dies ein wichtiges Merkmal f�r die
Selbst„ndigkeit der ausge�bten T„tigkeit. 9 Daá die B�cher bei einer anderen
Verwaltung gef�hrt werden, ist unerheblich.

(5) 1 Die T„tigkeit muá von einigem Gewicht sein. 2 Vgl. RFH-Urteile vom 9.
12. 1932 (RStBl 1933 S. 53) und vom 7. 2. 1939 (RStBl S. 449) sowie
BFH-Urteile vom 26. 2. 1957 (BStBl III S. 146) und vom 24. 10. 1961 (BStBl III
S. 552). 3 Dabei ist in der Tatsache, daá der Jahresumsatz im Sinne von  1
Abs. 1 Nr. 1 UStG 60 000 DM nachhaltig �bersteigt, ein wichtiger Anhaltspunkt
daf�r zu sehen, daá die T„tigkeit wirtschaftlich bedeutend ist. 4 In der Regel
kann deshalb bei diesem Jahresumsatz davon ausgegangen werden, daá die
T„tigkeit von einigem Gewicht ist. 5 Dagegen kommt es f�r das Gewicht der
ausge�bten T„tigkeit weder auf das im BFH-Urteil vom 11. 1. 1979 (BStBl II
S. 746) angesprochene Verh„ltnis der Einnahmen aus der wirtschaftlichen
T„tigkeit zum Gesamthaushalt der juristischen Person des ”ffentlichen Rechts
noch auf das im BFH-Urteil vom 14. 4. 1983 (BStBl II S. 491) angesprochene
Verh„ltnis der Einnahmen aus der wirtschaftlichen T„tigkeit zu einem
bestimmten Teil des Gesamthaushalts der juristischen Person des ”ffentlichen
Rechts an. 6 Wird ein nachhaltiger Jahresumsatz von �ber 60 000 DM im
Einzelfall nicht erreicht, ist ein Betrieb gewerblicher Art nur anzunehmen,
wenn hierf�r besondere Gr�nde vorgetragen werden. 7 Solche Gr�nde sind
insbesondere gegeben, wenn die juristische Person des ”ffentlichen Rechts mit
ihrer T„tigkeit zu anderen Unternehmen unmittelbar in Wettbewerb tritt. 8 In
den F„llen der Verpachtung eines Betriebs gewerblicher Art ist darauf
abzustellen, ob die Einrichtung beim Verp„chter einen Betrieb gewerblicher Art
darstellen w�rde. 9 Dabei kommt es insbesondere auf die Ums„tze des P„chters
an. 10 Vgl. BFH-Urteil vom 25. 10. 1989 (BStBl 1990 II S. 868).)

(6) 1 Die Verpachtung eines Betriebs, dessen F�hrung gr”áeres Inventar
erfordert, ist nur dann steuerpflichtig, wenn Inventarst�cke vom Verp„chter
beschafft und dem P„chter zur Nutzung �berlassen sind. 2 Das gilt auch dann,
wenn das mitverpachtete Inventar nicht vollst„ndig ist, jedoch die F�hrung
eines bescheidenen Betriebs gestattet. 3 Sind keine R„ume, sondern ist nur
Inventar verpachtet, so kommt es f�r die Steuerpflicht auf die Umst„nde des
Einzelfalls an. 4 Vgl. OFH-Urteil vom 13. 9. 1947 (MinBlFin 1950 S. 518) sowie
BFH-Urteile vom 14. 2. 1956 (BStBl III S. 105), vom 12. 7. 1967 (BStBl III
S. 679) und vom 6. 10. 1976 (BStBl 1977 II S. 94). 5 F�r die Verpachtung eines
einer Gemeinde geh”renden Campingplatzes gilt Entsprechendes. 6 Vgl.
BFH-Urteil vom 7. 5. 1969 (BStBl II S. 443).)

(7) 1 Zu den Betrieben gewerblicher Art geh”ren nicht land- und
forstwirtschaftliche Betriebe von juristischen Personen des ”ffentlichen
Rechts. 2 Den land- und forstwirtschaftlichen Betrieben zuzurechnen sind auch
die land- und forstwirtschaftlichen Nebenbetriebe. 3 Zur Frage der Abgrenzung
des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs vom Gewerbebetrieb wird auf
Abschnitt 135 EStR hingewiesen. 4 Auch die Verpachtung eines land- und
forstwirtschaftlichen Betriebs durch eine juristische Person des ”ffentlichen
Rechts begr�ndet keinen Betrieb gewerblicher Art. 5 Dagegen sind Eink�nfte aus
land- und forstwirtschaftlicher T„tigkeit, die in einem Betrieb gewerblicher
Art anfallen, steuerpflichtig.

Zusammenfassung von Betrieben gewerblicher Art

(8) 1 Die Zusammenfassung von Betrieben gewerblicher Art mit Hoheitsbetrieben
(Abs„tze 13 bis 15) ist steuerrechtlich nicht zul„ssig. 2 Vgl. BFH-Urteil vom
10. 7. 1962 (BStBl III S. 448).

(9) 1 Die Zusammenfassung mehrerer gleichartiger Betriebe gewerblicher Art ist
zul„ssig. 2 Im �brigen k”nnen Betriebe gewerblicher Art nur zusammengefaát
werden, wenn zwischen diesen Betrieben nach dem Gesamtbild der tats„chlichen
Verh„ltnisse objektiv eine enge wechselseitige technisch-wirtschaftliche
Verflechtung besteht. 3 Vgl. BFH-Beschluá vom 16. 1. 1967 (BStBl III S. 240)
und BFH-Urteile vom 19. 5. und 12. 7. 1967 (BStBl III S. 510 und 679). 4
Dieser Pr�fung bedarf es nicht, wenn Versorgungsbetriebe, Verkehrsbetriebe,
Hafenbetriebe und Flughafenbetriebe einer Gemeinde zusammengefaát werden. 5
Vgl. BFH-Urteil vom 10. 7. 1962 (BStBl III S. 448). 6 Von einer Gemeinde
betriebene Einrichtungen des ruhenden Verkehrs, soweit sie nicht dem
Hoheitsbereich zuzuordnen sind (vgl. Absatz 21), sind nach dem BFH-Urteil vom
8. 11. 1989 (BStBl 1990 II S. 242) Verkehrsbetriebe (z. B. ”ffentliche
Tiefgaragen).

(10) 1 Ein Betrieb gewerblicher Art und ein Verpachtungsbetrieb gewerblicher
Art sowie mehrere Verpachtungsbetriebe gewerblicher Art einer juristischen
Person des ”ffentlichen Rechts k”nnen nur zusammengefaát werden, wenn es sich
um gleichartige Betriebe handelt. 2 Das gilt bei Verpachtungsbetrieben
gewerblicher Art auch dann, wenn die Betriebe an verschiedene Personen
verpachtet sind. 3 Die steuerrechtliche Anerkennung der Zusammenfassung setzt
aber voraus, daá die juristische Person des ”ffentlichen Rechts die einzelnen
Verpachtungen in ihrer Haushaltsf�hrung, Verwaltung und šberwachung
organisatorisch nicht eindeutig als mehrere Betriebe behandelt. 4 Vgl.
BFH-Urteil vom 24. 6. 1959 (BStBl III S. 339).

(11) Die Zusammenfassung von Einrichtungen, die mangels Gewicht keinen Betrieb
gewerblicher Art darstellen, und die Zusammenfassung solcher Einrichtungen mit
Betrieben gewerblicher Art ist nur nach den Grunds„tzen des Absatzes 9
zul„ssig.

(11a) 1 Die Zusammenfassung von Betrieben gewerblicher Art in
Kapitalgesellschaften ist grunds„tzlich anzuerkennen. 2 Werden jedoch Gewinn-
und Verlustbetriebe zusammengefaát, stellt sich die Frage des Miábrauchs
rechtlicher Gestaltungsm”glichkeiten ( 42 AO). 3 Der Ausgleich von Verlusten
und Gewinnen ist nicht rechtsmiábr„uchlich, wenn die Betriebe auch als
Betriebe gewerblicher Art nach Absatz 9 h„tten zusammengefaát werden k”nnen. 4
Diese Grunds„tze gelten entsprechend bei der Zusammenfassung der Ergebnisse
durch sonstige Gestaltungen, z. B. in Form der Organschaft.

Ver„uáerung und Aufgabe von Betrieben gewerblicher Art

(12) 1 Wird ein Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des
”ffentlichen Rechts ver„uáert, so fallen Wirtschaftsg�ter, die dem Betrieb
gewidmet waren, bei der Ver„uáerung aber nicht auf den Erwerber �bergehen, im
Zeitpunkt der Betriebsver„uáerung in das allgemeine Verm”gen zur�ck, sofern
die verbleibenden Wirtschaftsg�ter nicht einen selbst„ndigen Betrieb
gewerblicher Art darstellen. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 22. 7. 1964 (BStBl III
S. 559). 3 Dies gilt auch dann, wenn der Betrieb gewerblicher Art aufgegeben
wird oder seine T„tigkeit so eingeschr„nkt wird, daá nach Absatz 5 ein Betrieb
gewerblicher Art nicht mehr angenommen werden kann. 4 Ein Verpachtungsbetrieb
gewerblicher Art kann nur dadurch mit der Folge der Aufl”sung der in dem
verpachteten Betriebsverm”gen enthaltenen stillen Reserven aufgegeben werden,
daá der Verpachtungsbetrieb eingestellt oder ver„uáert wird. 5 Vgl. BFH-Urteil
vom 1. 8. 1979 (BStBl II S. 716). 6 Durch bloáe Aufgabeerkl„rung entsprechend
den f�r die Verpachtung von Betrieben nat�rlicher Personen geltenden
Grunds„tzen k”nnen Verpachtungsbetriebe gewerblicher Art nicht aufgegeben
werden.

Hoheitsbetriebe

(13) 1 Betriebe von juristischen Personen des ”ffentlichen Rechts, die
�berwiegend der Aus�bung der ”ffentlichen Gewalt dienen (Hoheitsbetriebe),
geh”ren nicht zu den Betrieben gewerblicher Art. 2 Aus�bung der ”ffentlichen
Gewalt ist eine T„tigkeit, die der ”ffentlich-rechtlichen K”rperschaft
eigent�mlich und vorbehalten ist. 3 Kennzeichnend f�r die Aus�bung
”ffentlicher Gewalt ist die Erf�llung ”ffentlich-rechtlicher Aufgaben, die aus
der Staatsgewalt abgeleitet sind und staatlichen Zwecken dienen. 4 Vgl.
BFH-Urteil vom 21. 11. 1967 (BStBl 1968 II S. 218). 5 Dies ist nicht schon
dann der Fall, wenn der juristischen Person des ”ffentlichen Rechts
T„tigkeiten durch Gesetz zugewiesen werden. 6 Vgl. BFH-Urteile vom 30. 6. 1988
(BStBl II S. 910) und vom 21. 9. 1989 (BStBl 1990 II S. 95). 7 Aus�bung der
”ffentlichen Gewalt liegt nicht vor, wenn sich die K”rperschaft durch ihre
Einrichtungen in den wirtschaftlichen Verkehr einschaltet und eine T„tigkeit
entfaltet, die sich ihrem Inhalt nach von der T„tigkeit eines privaten
gewerblichen Unternehmens nicht wesentlich unterscheidet. 8 Vgl. BFH-Urteile
vom 7. 12. 1965 (BStBl 1966 III S. 150), vom 21. 11. 1967 (BStBl 1968 II
S. 218) und vom 18. 2. 1970 (BStBl II S. 519).

(14) 1 Eine Aus�bung der ”ffentlichen Gewalt ist insbesondere anzunehmen, wenn
es sich um Leistungen handelt, zu deren Annahme der Leistungsempf„nger auf
Grund gesetzlicher oder beh”rdlicher Anordnung verpflichtet ist. 2 F�r die
Annahme eines Hoheitsbetriebs reichen jedoch Zwangs- und Monopolrechte f�r
sich allein nicht aus. 3 Zu den Hoheitsbetrieben k”nnen z. B. geh”ren:
Forschungsanstalten, Wetterwarten, Schlachth”fe, Friedh”fe, Anstalten zur
Lebensmitteluntersuchung, zur Desinfektion, zur Leichenverbrennung, zur
M�llbeseitigung und M�llverbrennung, zur Straáenreinigung und zur Abf�hrung
von Abw„ssern und Abf„llen.

(15) 1 Unterh„lt ein Hoheitsbetrieb einen Betrieb gewerblicher Art, z. B.
Betrieb einer Kantine, einer Verkaufsstelle oder eines Erholungsheims, so ist
die juristische Person des ”ffentlichen Rechts insoweit steuerpflichtig. 2
Vgl. BFH-Urteil vom 26. 5. 1977a. a. O. 3 Die Verwertung bzw. Ver„uáerung von
Material oder Gegenst„nden aus dem hoheitlichen Bereich einer juristischen
Person des ”ffentlichen Rechts (sog. Hilfsgesch„fte) ist dem hoheitlichen
Bereich zuzuordnen.

Abgrenzung in Einzelf„llen)

(16) 1 Die ”ffentlich-rechtlichen Tr„ger der Sozialversicherung werden in
Aus�bung ”ffentlicher Gewalt t„tig. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 4. 2. 1976 (BStBl II
S. 355). 3 Die Behandlung der Mitglieder eines Tr„gers der Sozialversicherung
in seinen eigenen Rehabilitationseinrichtungen ist daher eine hoheitliche
T„tigkeit. 4 Die Art der T„tigkeit „ndert sich nicht, wenn sie von einem
anderen Sozialversicherungstr„ger �bernommen wird. 5 Eine wirtschaftliche
T„tigkeit, die unter den Voraussetzungen der vorstehenden Abs„tze 2 bis 5 ein
Betrieb gewerblicher Art ist, liegt jedoch dann vor, wenn ein
Sozialversicherungstr„ger in seinen Rehabilitationseinrichtungen gegen Entgelt
auch Mitglieder privater Versicherungen oder Privatpersonen behandelt. 6 Von
der Pr�fung dieser Frage kann abgesehen werden, wenn die Anzahl der
Behandlungen von Mitgliedern privater Versicherungen oder von Privatpersonen 5
v. H. der insgesamt behandelten F„lle nicht �bersteigt.

(17) Sind Sch�lerheime ”ffentlicher Schulen erforderlich, um den Unterrichts-
oder Erziehungszweck zu erreichen, so ist der Betrieb der Sch�lerheime als
Erf�llung einer ”ffentlich-rechtlichen Aufgabe anzusehen.

(18) 1 Arbeitsbetriebe einer Strafvollzugsanstalt sind nicht
k”rperschaftsteuerpflichtig, weil die Besch„ftigung von Strafgefangenen zur
hoheitlichen T„tigkeit geh”rt. 2 Arbeitsbetriebe einer
Untersuchungshaftvollzugsanstalt sind dann nicht k”rperschaftsteuerpflichtig,
wenn die Gefangenen nur in derselben Weise wie Strafgefangene besch„ftigt
werden. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 14. 10. 1964 (BStBl 1965 III S. 95).

(19) 1 Gemeindeeigene Schlachtviehm„rkte sind nicht zur K”rperschaftsteuer
heranzuziehen. 2 Gemeindeeigene Nutz- und Zuchtviehm„rkte sind nach den
allgemeinen Vorschriften zu besteuern. 3 Wegen der Behandlung eines
Seuchenstocks bei Viehm„rkten vgl. BFH-Urteil vom 10. 5. 1955 (BStBl III
S. 176).

(20) Die šberlassung von Standpl„tzen an die Beschicker der Wochen- und
Kramm„rkte (vgl. BFH-Urteil vom 26. 2. 1957, BStBl III S. 146) und die
Unterhaltung eines einer Gemeinde geh”renden Zeltplatzes oder Campingplatzes
durch diese Gemeinde (vgl. BFH-Urteil vom 20. 5. 1960, BStBl III S. 368)
stellen wirtschaftliche T„tigkeiten einer juristischen Person des ”ffentlichen
Rechts dar.

(21) 1 Der Betrieb von Parkuhren durch juristische Personen des ”ffentlichen
Rechts ist als Aus�bung ”ffentlicher Gewalt anzusehen, soweit er im Rahmen der
Straáenverkehrsordnung durchgef�hrt wird. 2 Dagegen ist die Unterhaltung von
bewachten Parkpl„tzen und von Parkh„usern eine wirtschaftliche T„tigkeit. 3
Vgl. auch BFH-Urteil vom 22. 9. 1976 (BStBl II S. 793).

(22) 1 Die Friedhofsverwaltung einer juristischen Person des ”ffentlichen
Rechts ist ein Hoheitsbetrieb, soweit sie Aufgaben des Bestattungswesens
wahrnimmt. 2 Dazu geh”ren neben dem eigentlichen Vorgang der Bestattung -
Ein„scherung - die Grabfundamentierung, das Vorhalten aller erforderlichen
Einrichtungen und Vorrichtungen sowie die notwendigerweise anfallenden
Dienstleistungen wie W„chterdienste, Sargaufbewahrung, Sargtransportdienste im
Friedhofsbereich, Totengeleit, Kranzannahme, Graben der Gruft und „hnliche
Leistungen. 3 Ferner sind dem Hoheitsbetrieb solche Leistungen zuzuordnen, die
kraft Herkommens oder allgemeiner šbung allein von der Friedhofsverwaltung
erbracht oder die allgemein als ein unverzichtbarer Bestandteil einer w�rdigen
Bestattung angesehen werden, z. B. das L„uten der Glocken, die �bliche
Ausschm�ckung des ausgehobenen Grabes, die musikalische Umrahmung der
Trauerfeier. 4 Dagegen sind Blumenverk„ufe und Grabpflegeleistungen
wirtschaftliche, vom Hoheitsbetrieb abgrenzbare T„tigkeiten. 5 Vgl. BFH-Urteil
vom 14. 4. 1983 (BStBl II S. 491).

(23) 1 Wird ein gemeindliches Schwimmbad sowohl f�r das Schulschwimmen als
auch f�r den ”ffentlichen Badebetrieb genutzt, ist unabh„ngig davon, welche
Nutzung �berwiegt, die Nutzung f�r den ”ffentlichen Badebetrieb grunds„tzlich
als wirtschaftlich selbst„ndige T„tigkeit im Sinne des vorstehenden Absatzes 4
anzusehen. 2 Unter den Voraussetzungen des Absatzes 5 ist ein Betrieb
gewerblicher Art anzunehmen.

(24) 1 Die Abfallentsorgung ist eine hoheitliche T„tigkeit. 2 Deshalb ist auch
die entgeltliche Abgabe der Abf„lle selbst oder der aus den Abf„llen
gewonnenen Stoffe oder Energie steuerlich dem hoheitlichen Bereich zuzuordnen
und als hoheitliches Hilfsgesch„ft anzusehen. 3 Eine wirtschaftliche
T„tigkeit, die unter den Voraussetzungen der vorstehenden Abs„tze 2 bis 5 zur
Annahme eines Betriebs gewerblicher Art f�hrt, liegt allerdings dann vor, wenn
die ver„uáerten Stoffe oder die ver„uáerte Energie nicht �berwiegend aus
Abf„llen gewonnen werden. 4 Bei der Abgrenzung ist vom Brennwert der
eingesetzten Abf„lle und sonstigen Brennstoffe auszugehen. 5 Das getrennte
Einsammeln wiederverwertbarer Abf„lle und die entgeltliche

Ver„uáerung dieser Abf„lle oder der aus den Abf„llen gewonnenen Stoffe oder
Energie durch die entsorgungspflichtige K”rperschaft ist steuerlich ebenfalls
als hoheitliche T„tigkeit anzusehen.

(25) 1 Kurbetriebe einer Gemeinde stellen unter den Voraussetzungen der
Abs„tze 2 bis 5 Betriebe gewerblicher Art dar. 2 Das gilt unabh„ngig davon, ob
eine Kurtaxe z. B. als ”ffentlich-rechtliche Abgabe erhoben wird. 3 Vgl.
BFH-Urteil vom 15. 10. 1962 (BStBl III S. 542). 4 Die Gemeinde kann
Parkanlagen, soweit sie ”ffentlich-rechtlich gewidmet sind, nicht dem
Kurbetrieb als Betrieb gewerblicher Art zuordnen. 5 Vgl. BFH-Urteil vom 26. 4.
1990 (BStBl II S. 799).

(26) 1 Bei der Durchf�hrung der Wasserversorgung handelt eine Gemeinde anders
als bei der Wasserbeschaffung nicht in Aus�bung ”ffentlicher Gewalt. 2 Vgl.
BFH-Urteile vom 15. 3. 1972 (BStBl II S. 500) und vom 28. 1. 1988 (BStBl II
S. 473). 3 Wird die Wasserbeschaffung zusammen mit der Wasserversorung
durchgef�hrt, liegt eine einheitliche, untrennbare T„tigkeit vor. 4 Vgl.
BFH-Urteil vom 30. 11. 1989 (BStBl 1990 II S. 452).

Einkommensermittlung bei Betrieben gewerblicher Art

(27) Auf Abschnitt 27a wird hingewiesen.

Betriebe in privatrechtlicher Form

(28) Betriebe, die in eine privatrechtliche Form gekleidet sind, werden nach
den f�r diese Rechtsform geltenden Vorschriften besteuert.

===

Zu  5

6. Pensions-, Sterbe-, Kranken- und Unterst�tzungskassen

Allgemeines

(1) 1 Als Pensionskassen sind sowohl rechtsf„hige Versorgungseinrichtungen im
Sinne des  1 Absatz 3 Satz 1 des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen
Altersversorgung vom 19. 12. 1974 (BGBl. I S. 3610, BStBl 1975 I S. 22),
zuletzt ge„ndert durch Artikel 33 des Rentenreformgesetzes 1992 vom
18. 12. 1989 (BGBl. I S. 2261), - im folgenden als BetrAVG bezeichnet - als
auch rechtlich unselbst„ndige Zusatzversorgungseinrichtungen des ”ffentlichen
Dienstes im Sinne des  18 BetrAVG anzusehen, die den Leistungsberechtigten
(Arbeitnehmer und Personen im Sinne des  17 Abs. 1 Satz 2 BetrAVG sowie deren
Hinterbliebene) auf ihre Leistungen einen Rechtsanspruch gew„hren. 2 Eine
Unterst�tzungskasse ist eine rechtsf„hige Versorgungseinrichtung, die auf ihre
Leistungen keinen Rechtsanspruch gew„hrt ( 1 Abs. 4 BetrAVG).

(2) 1 F�r die Steuerbefreiung gen�gt es, wenn die Voraussetzungen des  5 Abs.
1 Nr. 3 KStG und der  1 bis 3 KStDV am Ende des Veranlagungszeitraums
erf�llt sind. 2 Wegen der Einschr„nkung der Befreiung wird auf  6 KStG und
Abschnitt 23 hingewiesen.

Leistungsempf„nger

(3) 1 Steuerbefreite Kassen m�ssen sich auf Zugeh”rige oder fr�here Zugeh”rige
einzelner oder mehrerer wirtschaftlicher Gesch„ftsbetriebe oder der
Spitzenverb„nde der freien Wohlfahrtspflege einschlieálich deren
Untergliederungen, Einrichtungen und Anstalten und sonstiger gemeinn�tziger
Wohlfahrtsverb„nde oder auf Arbeitnehmer sonstiger K”rperschaften,
Personenvereinigungen oder Verm”gensmassen beschr„nken. 2 Fr�here Zugeh”rige
m�ssen die Zugeh”rigkeit zu der Kasse durch ihre T„tigkeit in den betreffenden
Betrieben oder Verb„nden erworben haben. 3 Es ist nicht notwendig, daá die
Kasse schon w„hrend der Zeit der T„tigkeit des Betriebsangeh”rigen bestanden
hat. 4 Als Zugeh”rige gelten auch Personen, die zu dem Betrieb oder Verband in
einem arbeitnehmer„hnlichen Verh„ltnis stehen oder gestanden haben. 5 Als
arbeitnehmer„hnliches Verh„ltnis ist in der Regel ein Verh„ltnis von einer
gewissen Dauer bei gleichzeitiger sozialer Abh„ngigkeit, ohne daá
Lohnsteuerpflicht besteht, anzusehen. 6 Arbeitnehmer, die �ber den Tag des 65.
Lebensjahres (Zeitpunkt der Pensionierung) hinaus im Betrieb besch„ftigt
werden, sind Zugeh”rige i. S. des Gesetzes.

(4) 1 Nach  1 Nr. 1 KStDV darf die Mehrzahl der Personen, denen die
Leistungen der Kasse zugute kommen sollen (Leistungsempf„nger), sich nicht aus
dem Unternehmer oder dessen Angeh”rigen und bei Gesellschaften nicht aus den
Gesellschaftern oder deren Angeh”rigen zusammensetzen. 2 Eine einseitige
Bevorzugung der Unternehmer bei der Bemessung der Leistungen nimmt der Kasse
den sozialen Charakter. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 24. 3. 1970 (BStBl II S. 473).

(5) 1 Der Pensions- oder Unterst�tzungskasse eines inl„ndischen Unternehmens
geht die Steuerfreiheit nicht dadurch verloren, daá zu ihren
Leistungsempf„ngern Arbeitnehmer geh”ren, die das inl„ndische Unternehmen zur
Besch„ftigung bei seinen ausl„ndischen Tochtergesellschaften oder
Betriebsst„tten abgeordnet hat. 2 Auch die Mitgliedschaft anderer, auch
ausl„ndischer, Arbeitnehmer der ausl„ndischen Tochtergesellschaften oder
Betriebsst„tten des inl„ndischen Unternehmens ist f�r die Kasse
steuerunsch„dlich, wenn f�r diese Arbeitnehmer von der ausl„ndischen
Tochtergesellschaft oder Betriebsst„tte entsprechende Beitr„ge (Zuwendungen)
an die Kasse des inl„ndischen Unternehmens abgef�hrt werden.

(6) Den wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieben stehen nach  5 Abs. 1 Nr. 3
Buchst. a Doppelbuchst. cc KStG juristische Personen des ”ffentlichen Rechts,
Berufsverb„nde und sonstige K”rperschaften, Personenvereinigungen und
Verm”gensmassen gleich, wenn die Leistungen der Kasse ausschlieálich ihren
Arbeitnehmern einschlieálich der arbeitnehmer„hnlichen Personen und deren
Angeh”rigen zugute kommen.

(7) 1 Bei Unterst�tzungskassen muá den Leistungsempf„ngern oder den
Arbeitnehmervertretungen des Betriebs oder der Dienststelle satzungsgem„á und
tats„chlich das Recht zustehen, an der Verwaltung s„mtlicher Betr„ge, die der
Kasse zuflieáen, beratend mitzuwirken. 2 Das satzungsgem„áe Recht zur
beratenden Mitwirkung darf nicht eingeschr„nkt sein. 3 Insbesondere macht  87
Abs. 1 Nr. 8 Betriebsverfassungsgesetz, der dem Betriebsrat das Recht zur
Mitbestimmung bei der Verwaltung der Sozialeinrichtungen einr„umt, die
Voraussetzung des  3 Nr. 2 KStDV nicht �berfl�ssig. 4 Vgl. in diesem
Zusammenhang auch BFH-Urteil vom 20. 9. 1967 (BStBl 1968 II S. 24). 5 Das
Recht zu einer beratenden Mitwirkung kann auch in der Weise einger„umt werden,
daá satzungsm„áig und tats„chlich bei der Unterst�tzungskasse ein Beirat
gebildet wird, dem Arbeitnehmer angeh”ren. 6 Diese m�ssen jedoch die
Gesamtheit der Betriebszugeh”rigen repr„sentieren, d. h. sie m�ssen von diesen
unmittelbar oder mittelbar gew„hlt worden sein. 7 Vgl. BFH-Urteil vom
24. 6. 1981 (BStBl II S. 749). 8 Diese Voraussetzung ist nicht erf�llt, wenn
die Beiratsmitglieder letztlich von der Gesch„ftsleitung des
Tr„gerunternehmens bestimmt werden. 9 Eine Bestimmung durch die
Gesch„ftsleitung des Tr„gerunternehmens ist auch gegeben, wenn der Beirat zwar
durch die Mitgliederversammlung der Unterst�tzungskasse aus dem Kreis der
Betriebsangeh”rigen gew„hlt wird, �ber die Zusammensetzung der
Mitgliederversammlung jedoch der von der Gesch„ftsleitung des
Tr„gerunternehmens eingesetzte Vorstand entscheidet. 10 Vgl. BFH-Urteil vom
10. 6. 1987 (BStBl 1988 II S. 27).

Verm”gensbindung

(8) 1 Bei Kassen, deren Verm”gen bei ihrer Aufl”sung vorbehaltlich der
Regelung in  6 KStG satzungsgem„á f�r ausschlieálich gemeinn�tzige oder
mildt„tige Zwecke zu verwenden ist, gilt  61 Abs. 1 und 2 AO sinngem„á. 2
Eine ausreichende Verm”gensbindung i. S. des  1 Nr. 2 KStDV liegt nicht vor,
wenn die Satzung sich auf die allgemeine Bestimmung beschr„nkt, daá zur
Verteilung des Verm”gens der Kasse die Zustimmung des Finanzamts erforderlich
ist. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 20. 9. 1967 (BStBl 1968 II S. 24). 4 Wird eine
Unterst�tzungskasse in der Rechtsform einer GmbH betrieben, so ist wegen der
satzungsgem„á abzusichernden Verm”gensbindung f�r den Fall der Liquidation der
Unterst�tzungskassen-GmbH eine R�ckzahlung der eingezahlten Stammeinlagen an
das Tr„gerunternehmen ausgeschlossen. 5 Vgl. auch BFH-Beschluá vom
25. 10. 1972 (BStBl 1973 II S. 79). 6 Bei einer Unterst�tzungskasse in der
Rechtsform einer privatrechtlichen Stiftung ist es nicht zu beanstanden, wenn
die Stiftung in ihre Verfassung die Bestimmung aufnimmt, daá das
Stiftungskapital ungeschm„lert zu erhalten ist, um dadurch zu verhindern, daá
sie neben ihren Ertr„gen und den Zuwendungen vom Tr„gerunternehmen auch ihr
Verm”gen uneingeschr„nkt zur Erbringung ihrer laufenden Leistungen einsetzen
muá. 7 In einer solchen Bestimmung ist kein Verstoá gegen das Erfordernis der
dauernden Verm”genssicherung f�r Zwecke der Kasse zu erblicken. 8 Durch die
satzungsgem„á abgesicherte Verm”gensbindung ist n„mlich gew„hrleistet, daá das
Stiftungsverm”gen im Falle der Aufl”sung der Stiftung nicht an den Stifter
zur�ckflieát, sondern nur den Leistungsempf„ngern oder deren Angeh”rigen
zugute kommt oder f�r ausschlieálich gemeinn�tzige oder mildt„tige Zwecke zu
verwenden ist.

(9) 1 Wird die satzungsgem„áe Verm”gensbindung einer Kasse aufgehoben, so
entf„llt die Steuerfreiheit der Kasse auch mit Wirkung f�r die Vergangenheit.
2 Vgl. BFH-Urteil vom 15. 12. 1976 (BStBl 1977 II S. 490). 3 Eine Kasse ist
voll k”rperschaftsteuerpflichtig, wenn sie ihr Verm”gen oder ihre Eink�nfte
anderen als ihren satzungsgem„áen Zwecken dienstbar macht. 4 Das ist z. B. der
Fall, wenn sich die Kasse als Mitunternehmer eines Gewerbebetriebs bet„tigt. 5
Vgl. BFH-Urteil vom 17. 10. 1979 (BStBl 1980 II S. 225). 6 Die Art der Anlage
oder Nutzung des Kassenverm”gens darf nicht dazu f�hren, daá die Kasse sich
durch die mit der Verm”gensverwaltung verbundene T„tigkeit selbst einen
weiteren satzungsgem„á nicht bestimmten Zweck gibt. 7 Vgl. BFH-Urteil vom 29.
1. 1969 (BStBl II S. 269). 8 Kassen, die als Bauherr auftreten, werden
k”rperschaftsteuerpflichtig, wenn sie sich durch diese T„tigkeit einen neuen
Zweck setzen.

(10) 1 Eine ausdr�ckliche Satzungsbestimmung f�r die ausschlieáliche und
unmittelbare Verwendung des Verm”gens und der Eink�nfte f�r die Zwecke der
Kasse ist entbehrlich, wenn der beg�nstigte Zweck ausschlieálich und
unab„nderlich in der Satzung festgelegt ist. 2 Vgl. RFH-Urteil vom 24. 3. 1942
(RStBl S. 910). 3 Die Mittel einer Unterst�tzungskasse k”nnen gegen
angemessene Verzinsung auch dem Betrieb zur Verf�gung gestellt werden, der
Tr„ger der Kasse ist. 4 Vgl. BFH-Urteil vom 24. 5. 1973 (BStBl II S. 632) und
BFH-Beschluá vom 27. 1. 1977 (BStBl II S. 442).) 5 Voraussetzung ist, daá die
wirtschaftliche Leistungsf„higkeit des Betriebs in ausreichendem Maáe f�r die
Sicherheit der Mittel b�rgt. 6 Ist diese Voraussetzung nicht gegeben, so
m�ssen die Mittel der Kasse in angemessener Frist aus dem Betrieb ausgesondert
und in anderer Weise angelegt werden.

(11) 1 Nach  1 Abs. 4 BetrAVG wird ein aus dem Betrieb vor Einritt des
Versorgungsfalles ausscheidender Arbeitnehmer, der seine betriebliche
Altersversorgung von der Unterst�tzungskasse des Betriebs erhalten sollte, bei
Erf�llung der Voraussetzungen hinsichtlich der Leistungen so gestellt, wie
wenn er weiterhin zum Kreis der Beg�nstigten der Unterst�tzungskasse des
Betriebs geh”ren w�rde. 2 Bei Eintritt des Versorgungsfalles hat die
Unterst�tzungskasse dem fr�heren Arbeitnehmer und seinen Hinterbliebenen
mindestens den nach  2 Abs. 1 BetrAVG berechneten Teil der Versorgung zu
gew„hren ( 2 Abs. 4 BetrAVG). 3 Diese Verpflichtung zur Gew„hrung von
Leistungen an den vorzeitig ausgeschiedenen Arbeitnehmer bei Einritt des
Versorgungsfalles ( 2 Abs. 4 BetrAVG) kann von der Unterst�tzungskasse wie
folgt abgel”st werden:

1. Nach  3 Abs. 1 BetrAVG kann dem ausgeschiedenen Arbeitnehmer mit seiner
Zustimmung eine einmalige Abfindung gew„hrt werden, wenn er vor der Beendigung
des Arbeitsverh„ltnisses weniger als 10 Jahre zu dem Kreis der Beg�nstigten
der Unterst�tzungskasse geh”rt hat.

2. Nach  4 Abs. 2 BetrAVG kann die Verpflichtung mit Zustimmung des
ausgeschiedenen Arbeitnehmers von jedem Unternehmen, bei dem der
ausgeschiedene Arbeitnehmer besch„ftigt wird, von einer Pensionskasse, von
einem Unternehmen der Lebensversicherung, einem ”ffentlich-rechtlichen
Versorgungstr„ger oder von einer anderen Unterst�tzungskasse �bernommen
werden.

4 Verm”gens�bertragungen im Zusammenhang mit diesen Maánahmen verstoáen nicht
gegen die Voraussetzungen des  5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. c KStG.)

(12) 1 Der Grundsatz der ausschlieálichen und unmittelbaren Verwendung des
Verm”gens und der Eink�nfte der Unterst�tzungskasse f�r die Zwecke der Kasse
gilt nach  6 Abs. 6 KStG nicht f�r den Teil des Verm”gens, der am Schluá des
Wirtschaftsjahrs den in  5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. e KStG bezeichneten Betrag
�bersteigt. 2 Hierzu geh”rt auch der Fall, daá ein Unternehmen den
Arbeitnehmern, die bisher von der Unterst�tzungskasse versorgt werden sollten,
eine Pensionszusage erteilt oder bisher von der Unterst�tzungskasse gew„hrte
Leistungen von Fall zu Fall auf Grund einer entsprechenden
Betriebsvereinbarung �bernimmt, oder wenn eine Unterst�tzungskasse durch
Žnderung des Leistungsplans die Versorgungsleistungen einschr„nkt. 3 Insoweit
ist eine šbertragung von Verm”gen einer Unterst�tzungskasse auf das
Tr„gerunternehmen zul„ssig. 4 Werden Versorgungsleistungen einer
Unterst�tzungskasse durch Satzungsbeschluá in vollem Umfang ersatzlos
aufgehoben, so gilt Absatz 9 entsprechend.

Leistungsbegrenzung

(13) 1 Bei der Pr�fung, ob die erreichten Rechtsanspr�che der
Leistungsempf„nger in nicht mehr als 12 v. H. aller F„lle auf h”here als die
in  2 Abs. 1 KStDV bezeichneten Betr„ge gerichtet sind ( 2 Abs. 2 KStDV),
ist von den auf Grund der Satzung, des Gesch„ftsplans oder des Leistungsplans
insgesamt bestehenden Rechtsanspr�chen, also von den laufenden tats„chlich
gew„hrten Leistungen und den Anwartschaften auszugehen. 2 Dabei ist jede in
 2 KStDV genannte einzelne Leistungsgruppe (Pensionen, Witwengelder,
Waisengelder und Sterbegelder) f�r sich zu betrachten. 3 Nur bei Beschr„nkung
auf die H”chstbetr„ge kann die Kasse als Sozialeinrichtung anerkannt werden. 4
Zum Begriff der Gesamtleistung beim Sterbegeld vgl. BFH-Urteil vom
20. 11. 1969 (BStBl 1970 II S. 227).

(14) 1 Unterst�tzungskassen sind als Kassen ohne Rechtsanspruch der
Leistungsempf„nger zur Aufstellung eines Gesch„ftsplans im Sinne des
Versicherungsaufsichtsgesetzes nicht verpflichtet. 2 Es gen�gt deshalb, wenn
bei Unterst�tzungskassen in anderer Weise als durch Aufstellung eines solchen
Gesch„ftsplans sichergestellt ist, daá die Kassen nach Art und H”he ihrer
Leistungen eine soziale Einrichtung darstellen, z. B. durch Aufnahme
entsprechender Bestimmungen in die Satzung oder - bei Unterst�tzungskassen mit
laufenden Leistungen - durch Aufstellung eines Leistungsplans. 3 Voraussetzung
ist nach  3 Nr. 3 KStDV, daá die laufenden Leistungen und das Sterbegeld die
in  2 KStDV bezeichneten Betr„ge nicht �bersteigen. 4 Leistungsempf„nger im
Sinne dieser Vorschrift sind nach der gesetzlichen Begriffsbestimmung des  5
Abs. 1 Nr. 3 KStG die Personen, denen die Leistungen der Kasse zugute kommen
oder zugute kommen sollen, also auch die Leistungsanw„rter. 5 Daher gilt die
Begrenzung der laufenden Leistungen nach  3 Nr. 3 KStDV f�r die tats„chlich
gezahlten Renten und die sich aus dem Leistungsplan ergebenden tats„chlichen
Rentenanwartschaften. 6 Die Rentenanwartschaften sind mit den jeweils
erreichten Betr„gen anzusetzen.

(15) 1 Unterst�tzungskassen d�rfen auch laufende Leistungen, z. B. zur
Altersversorgung, gew„hren, wenn die Voraussetzungen des  5 Abs. 1 Nr. 3
Buchst. b KStG und des  3 Nr. 3 KStDV erf�llt sind. 2 Dabei d�rfen
Altersrenten, Witwengeld, Waisengeld und Sterbegeld ohne R�cksicht auf die
wirtschaftlichen Verh„ltnisse des Leistungsempf„ngers gew„hrt werden. 3
Dagegen hat eine Unterst�tzungskasse, die jedem Zugeh”rigen eines Betriebs
ohne R�cksicht auf seine wirtschaftlichen Verh„ltnisse einmalige Zuwendungen
macht, keinen Anspruch auf die Steuerbefreiung. 4 Vgl. RFH-Urteil vom
15. 11. 1943 (RStBl 1944 S. 443).

(16) 1 Eine steuerbefreite Pensionskasse oder Unterst�tzungskasse kann
anstelle einer laufenden Rente auch eine Kapitalabfindung zahlen. 2
Voraussetzung ist, daá die zu kapitalisierende Rente sich in den Grenzen der
H”chstbetr„ge der  2 und 3 KStDV h„lt und der Leistungsempf„nger durch die
Kapitalisierung nicht mehr erh„lt, als er insgesamt erhalten w�rde, wenn die
laufende Rente gezahlt w�rde. 3 Der Berechnung der Kapitalabfindung darf daher
nur ein Zinsfuá zugrunde gelegt werden, der auf die Dauer gesehen dem
durchschnittlichen Zinsfuá entspricht. 4 Bei der Pr�fung, ob sich die
kapitalisierte Rente in den Grenzen der vorgenannten H”chstbeitr„ge h„lt, ist
von einem Zinssatz von 5,5 v. H. auszugehen. 5 Im �brigen ist die
Kapitalabfindung nach den sonst steuerlich anerkannten Rechnungsgrundlagen zu
berechnen.

Zuwendungen nach  4c und 4d EStG

(17) 1 Wegen der steuerlichen Behandlung von Zuwendungen an Pensions- und
Unterst�tzungskassen vgl.  4c und 4d EStG sowie Abschnitte 27 und 27a EStR.
2 Leistet ein Tr„gerunternehmen Zuwendungen an mehrere Unterst�tzungskassen,
so sind diese Unterst�tzungskassen bei der Anwendung des  4d Abs. 1 Nr. 1 und
2 EStG als Einheit zu behandeln ( 4d Abs. 1 letzter Satz EStG). 3
K”rperschaftsteuerrechtlich ist dagegen jede Unterst�tzungskasse
selbst„ndiges Steuersubjekt. 4 Deshalb m�ssen u. a. die Voraussetzungen des
 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. e KStG bei jeder Unterst�tzungskasse erf�llt sein. 5
Zur Frage des Teilwerts von Anteilen an einer rechtsf„higen betrieblichen
Unterst�tzungskasse vgl. BFH-Urteil vom 14. 7. 1966 (BStBl 1967 III S. 20). 6
Wegen der steuerlichen Behandlung der Zuwendungen des Tr„gerunternehmens
vgl. Abschnitt 35 Abs. 2.

===

7. Kleinere Versicherungsvereine

1 Hat ein Mitglied einer Sterbekasse mit der Kasse mehrere
Versicherungsvertr„ge f�r sich selbst abgeschlossen, so sind die f�r das
Mitglied auf Grund dieser Versicherungsvertr„ge in Betracht kommenden
Versicherungsleistungen bei der Ermittlung der Gesamtleistung im Sinne des  4
Nr. 2 KStDV zusammenzurechnen. 2 Zur Gesamtleistung einer Sterbekasse im Sinne
des  5 Abs. 1 Nr. 4 KStG geh”ren auch Gewinnzuschl„ge, auf die die
Beteiligten einen Anspruch haben. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 20. 11. 1969
(BStBl 1970 II S. 227).

===

8. Berufsverb„nde ohne ”ffentlich-rechtlichen Charakter

(1) 1 Berufsverb„nde sind Vereinigungen von nat�rlichen Personen oder von
Unternehmen, die allgemeine, aus der beruflichen oder unternehmerischen
T„tigkeit erwachsende ideelle und wirtschaftliche Interessen des Berufsstandes
oder Wirtschaftszweiges wahrnehmen. 2 Es m�ssen die allgemeinen
wirtschaftlichen Belange aller Angeh”rigen eines Berufes, nicht nur die
besonderen wirtschaftlichen Belange einzelner Angeh”riger eines bestimmten
Gesch„ftszweiges wahrgenommen werden. 3 Vgl. BFH-Urteile vom 29. 11. 1967
(BStBl 1968 II S. 236) und vom 19. 3. 1975 (BStBl II S. 722). 4 Die
Zusammenschl�sse derartiger Vereinigungen sind ebenfalls Berufsverb„nde. 5 Ein
Berufsverband ist auch dann gegeben, wenn er die sich aus der Summe der
Einzelinteressen der Mitglieder ergebenden allgemeinen wirtschaftlichen
Belange eines Berufsstandes oder Wirtschaftszweiges vertritt und die
Ergebnisse der Interessenvertretung dem Berufsstand oder Wirtschaftszweig als
solchem unabh„ngig von der Mitgliedschaft der Angeh”rigen des Berufsstandes
oder Wirtschaftszweiges beim Verband zugute kommen. 6 Ob ein Verband unter die
Vorschrift des  5 Abs. 1 Nr. 5 KStG f„llt, kann nur nach den Verh„ltnissen
des einzelnen Falles entschieden werden. 7 Vgl. zum Begriff des
Berufsverbandes die BFH-Urteile vom 22. 7. 1952 (BStBl III S. 221), vom
26. 4. 1954 (BStBl III S. 204), vom 16. 11. 1954 (BStBl 1955 III S. 12), vom
12. 7. 1955 (BStBl III S. 271), vom 17. 5. 1966 (BStBl III S. 525), vom
8. 6. 1966 (BStBl III S. 632), vom 15. 7. 1966 (BStBl III S. 638), vom
29. 11. 1967 (BStBl 1968 II S. 236), vom 11. 8. 1972 (BStBl 1973 II S. 39),
vom 18. 9. 1984 (BStBl 1985 II S. 92) und vom 7. 6. 1988 (BStBl 1989 II S. 97
). 8 Ein Verband f„llt z. B. dann nicht unter die Vorschrift des  5 Abs. 1
Nr. 5 KStG, wenn die Verbandst„tigkeit hinter die wirtschaftliche T„tigkeit so
weit zur�cktritt, daá der wirtschaftliche Gesch„ftsbetrieb dem Verband das
Gepr„ge gibt. 9 Zur Frage der Abgrenzung des Berufsverbandes vom politischen
Verein wird auf das BFH-Gutachten vom 17. 5. 1952 (BStBl III S. 228)
hingewiesen. 10 Danach sind F”rdergesellschaften und F”rdervereine, die einen
erheblichen Teil ihrer Einnahmen politischen Parteien zuf�hren oder die durch
ihre Zuwendungen einen beherrschenden Einfluá auf eine Partei aus�ben, nicht
als Berufsverband anzusehen.

(2) 1 Zu den Berufsverb„nden ohne ”ffentlich-rechtlichen Charakter im Sinne
des  5 Abs. 1 Nr. 5 KStG k”nnen Berufsverb„nde der Arbeitgeber und der
Arbeitnehmer, z. B. Arbeitgeberverb„nde und Gewerkschaften und andere
Berufsverb„nde, z. B. Wirtschaftsverb„nde, Bauernvereine und
Hauseigent�mervereine, geh”ren.) 2 Ein Lohnsteuerhilfeverein ist kein
Berufsverband. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 29. 8. 1973 (BStBl 1974 II S. 60).

(3) 1 Der Begriff des wirtschaftlichen Gesch„ftsbetriebs ergibt sich aus  14
AO. 2 Danach ist Voraussetzung f�r die Annahme eines wirtschaftlichen
Gesch„ftsbetriebs, daá durch die T„tigkeit Einnahmen oder andere
wirtschaftliche Vorteile erzielt werden. 3 Das ist nicht der Fall, wenn f�r
die T„tigkeit ausschlieálich Mitgliederbeitr„ge erhoben werden. 4 Zu den
Mitgliederbeitr„gen geh”ren auch Umlagen, die von allen Mitgliedern in
gleicher H”he oder nach einem bestimmten Maástab, der von dem Maástab der
Mitgliederbeitr„ge abweichen kann, erhoben werden. 5 Solche beitrags„hnlichen
Umlagen liegen z. B. bei der Gemeinschaftswerbung und bei der Durchf�hrung von
Betriebsvergleichen vor. 6 Dagegen ist ein wirtschaftlicher Gesch„ftsbetrieb
dann anzunehmen, wenn mehr als 20 v. H. der Mitglieder des Berufsverbandes
oder der Mitglieder eines zu dem Berufsverband geh”renden an der
Gemeinschaftswerbung oder an der Durchf�hrung von Betriebsvergleichen
beteiligten Berufs- oder Wirtschaftszweiges zu der Umlage nicht herangezogen
werden. 7 Es kann im Einzelfall notwendig sein, zu pr�fen, ob die von dem
Berufsverband erhobenen Beitr„ge in vollem Umfang als Mitgliederbeitr„ge
anzusehen oder ob darin Entgelte f�r die Gew„hrung besonderer wirtschaftlicher
Vorteile enthalten sind. 8 Die Gew„hrung derartiger Vorteile gegen Entgelt
begr�ndet einen wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieb. 9 Vgl. z. B. Abschnitte 39
und 40. 10 Zu den wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieben geh”ren z. B. die
Vorf�hrung und der Verleih von Filmen und Tonb„ndern, die Beratung der
Angeh”rigen des Berufsstandes oder Wirtschaftszweiges einschlieálich der Hilfe
bei der Buchf�hrung, bei der Ausf�llung von Steuererkl„rungen und sonstigen
Vordrucken, die Unterhaltung einer Buchstelle, die Einrichtung eines
Kreditschutzes, die Unterhaltung von Sterbekassen, der Abschluá oder die
Vermittlung von Versicherungen, die Unterhaltung von Laboratorien und
Untersuchungseinrichtungen, die Veranstaltung von M„rkten,

Leistungsschauen und Fachausstellungen, die Unterhaltung einer Kantine f�r die
Arbeitskr„fte der Verbandsgesch„ftsstelle, die nachhaltige Vermietung von
R„umen f�r regelm„áig kurze Zeit, z. B. f�r Stunden oder einzelne Tage, an
wechselnde Benutzer. 11 Die Herausgabe, der Verlag oder der Vertrieb von
Fachzeitschriften, Fachzeitungen und anderen fachlichen Druckerzeugnissen des
Berufsstandes oder Wirtschaftszweiges, einschlieálich der Aufnahme von
Fachanzeigen, stellt ebenfalls einen wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieb dar. 32
Verbandszeitschriften, in denen die Mitglieder �ber die Verbandst„tigkeit und
�ber allgemeine Fragen des Berufsstandes unterrichtet werden, sind kein
wirtschaftlicher Gesch„ftsbetrieb. 13 Betreibt ein Berufsverband in seiner
Verbandszeitschrift jedoch Anzeigen- oder Annoncenwerbung, liegt insoweit ein
wirtschaftlicher Gesch„ftsbetrieb vor.

(4) 1 Unter den Begriff des wirtschaftlichen Gesch„ftsbetriebs f„llt nicht die
Verm”gensverwaltung. 2 Wegen des Begriffs der Verm”gensverwaltung vgl.  14
AO. 3 Die Beteiligung eines Berufsverbandes an einer Kapitalgesellschaft ist
grunds„tzlich Verm”gensverwaltung. 4 Sie stellt jedoch einen wirtschaftlichen
Gesch„ftsbetrieb dar, wenn mit ihr tats„chlich ein entscheidender Einfluá auf
die laufende Gesch„ftsf�hrung des Unternehmens ausge�bt wird. 5
Vgl. BFH-Urteil vom 30. 6. 1971 (BStBl II S. 753). 6 Eine geringf�gige
Beteiligung stellt dann einen wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieb dar, wenn der
Berufsverband zusammen mit gleichartigen Berufsverb„nden die
Kapitalgesellschaft beherrscht und im Zusammenwirken mit diesen
Berufsverb„nden tats„chlich einen entscheidenden Einfluá auf die
Gesch„ftsf�hrung der Gesellschaft aus�bt. 7 Die Beteiligung an einem
Unternehmen, das ausschlieálich der Verm”gensverwaltung dient, ist kein
wirtschaftlicher Gesch„ftsbetrieb. 8 Ob die Beteiligung an einer
Personengesellschaft als wirtschaftlicher Gesch„ftsbetrieb oder als
Verm”gensverwaltung anzusehen ist, ist im Rahmen der einheitlichen und
gesonderten Gewinnfeststellung f�r die Personengesellschaft zu entscheiden. 9
Vgl. BFH-Urteil vom 27. 7. 1988 (BStBl 1989 II S. 134).

(5) 1 Die T„tigkeit der Gesch„ftsstelle des Berufsverbandes stellt keinen
wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieb dar. 2 Der Verkauf von Altmaterial,
Einrichtungsgegenst„nden, Maschinen, Kraftfahrzeugen und dgl. bildet eine
Einheit mit der T„tigkeit der Gesch„ftsstelle. 3 Es fehlt insoweit an der f�r
die Begr�ndung eines wirtschaftlichen Gesch„ftsbetriebs erforderlichen
Selbst„ndigkeit. 4 Vgl. RFH-Urteil vom 24. 7. 1937 (RStBl S. 1103). 5 Das gilt
auch f�r den Fall, daá Entgelte f�r die Mitbenutzung der Gesch„ftsstelle oder
einzelner R„ume oder Einrichtungsgegenst„nde der Gesch„ftsstelle durch einen
anderen Berufsverband vereinnahmt werden. 6 Entsprechendes gilt auch
hinsichtlich der Vereinnahmung von Entgelten f�r die Zurverf�gungstellung von
Personal f�r einen anderen Berufsverband.

(6) 1 Steuerpflichtig ist nicht der einzelne wirtschafltiche Gesch„ftsbetrieb,
sondern der Berufsverband. 2 Die Ergebnisse der wirtschaftlichen
Gesch„ftsbetriebe werden f�r die Besteuerung zusammengefaát. 3 Die
Freibetragsregelung des  24 KStG bezieht sich auf das Einkommen des
Berufsverbandes.

===

9. Gemeinn�tzige, mildt„tige und kirchliche K”rperschaften

1 Zum Begriff der steuerbeg�nstigten Zwecke vgl. die  51 bis 68 AO) sowie
die BMF-Schreiben vom 24. 9. 1987 (BStBl I S. 664) und vom 7. 12. 1990 - IV B
4 - S 0170 - 229/90; IV A 5 - S 0062 - 9/90 - sowie die entsprechenden Erlasse
der obersten Finanzbeh”rden der L„nder.

===

10.-12. (aufgehoben)

===

13. Vermietungsgenossenschaften und -vereine

Zur Steuerbefreiung f�r Vermietungsgenossenschaften und -vereine sowie zur
šbergangsregelung f�r gemeinn�tzige Wohnungsunternehmen vgl. BMF-Schreiben vom
24. 7. 1989 (BStBl I S. 271) und die entsprechenden Erlasse der obersten
Finanzbeh”rden der L„nder.)

===

14. (aufgehoben)

===

15. Gemeinn�tzige Siedlungsunternehmen

1 Gemeinn�tzige Siedlungsunternehmen sind insoweit von der K”rperschaftsteuer
befreit, als sie im l„ndlichen Raum Siedlungs-, Agrarstrukturverbesserungs-
und Landentwicklungsmaánahmen mit Ausnahme des Wohnungsbaus durchf�hren. 2 Die
Durchf�hrung von Siedlungs-, Agrarstrukturverbesserungs- und
Landentwicklungsmaánahmen ist auch dann beg�nstigt, wenn sie nicht
ausdr�cklich durch Gesetz zugewiesen ist. 3 Landentwicklungsmaánahmen sind
Maánahmen im ”ffentlichen Interesse, die wegen des sich vollziehenden
Strukturwandels zur Unterst�tzung und Erg„nzung der Siedlungs- und
Agrarstrukturverbesserung im l„ndlichen Raum erforderlich sind und vornehmlich
zum Gegenstand haben

- die Planung und Durchf�hrung von Maánahmen der Ortssanierung,
Ortsentwicklung, Bodenordnung und der Agrarstrukturverbesserung,

- die Durchf�hrung von Umsiedlungen und Landtauschen aus Anlaá der
Inanspruchnahme von Land f�r ”ffentliche und st„dtebauliche Zwecke.

4 Die Durchf�hrung umfaát alle T„tigkeiten gemeinn�tziger
Siedlungsunternehmen, die der Verwirklichung dieser Maánahme dienen,
insbesondere auch die erforderliche Landbeschaffung. 5 Soweit die
gemeinn�tzigen Siedlungsunternehmen als Bautr„ger oder Baubetreuer im
Wohnungsbau t„tig sind oder andere T„tigkeiten aus�ben, z. B. das Betreiben
von Land- und Forstwirtschaft, besteht partielle Steuerpflicht, wenn diese
T„tigkeiten nicht �berwiegen. 6 šbersteigen die Einnahmen aus diesen
T„tigkeiten die Einnahmen aus den in Satz 1 bezeichneten T„tigkeiten, wird das
Unternehmen in vollem Umfang steuerpflichtig.

===

16. Allgemeines �ber die Steuerbefreiung von Erwerbs- und
Wirtschaftsgenossenschaften und Vereinen im Bereich der Land- und
Forstwirtschaft)

(1) 1 Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie Vereine sind nach  5
Abs. 1 Nr. 14) KStG grunds„tzlich von der K”rperschaftsteuer befreit, soweit
sich ihr Gesch„ftsbetrieb auf die dort genannten T„tigkeiten beschr„nkt und im
Bereich der Land- und Forstwirtschaft liegt. 2 Unter den Begriff "Vereine"
fallen sowohl rechtsf„hige als auch nichtrechtsf„hige Vereine im Sinne von  1
Abs. 1 Nr. 4 und 5 KStG. 3 šben die Genossenschaften und Vereine auch
T„tigkeiten aus, die nicht nach  5 Abs. 1 Nr. 14 KStG beg�nstigt sind, und
betragen die Einnahmen aus diesen T„tigkeiten nicht mehr als 10 v. H. der
gesamten Einnahmen, sind die Genossenschaften und Vereine mit den Gewinnen aus
den nicht beg�nstigten T„tigkeiten partiell steuerpflichtig. 4 Die nicht
beg�nstigten T„tigkeiten bilden einen einheitlichen steuerpflichtigen
Gewerbebetrieb. 5 Hinsichtlich der beg�nstigten T„tigkeiten bleibt die
Steuerfreiheit erhalten. 6 šbersteigen die Einnahmen aus den nicht
beg�nstigten T„tigkeiten in einem Veranlagungszeitraum 10 v. H. der
Gesamteinnahmen, entf„llt die Steuerbefreiung f�r diesen Veranlagungszeitraum
insgesamt.

(2) 1 Der Begriff und die H”he der Einnahmen (Einnahmen einschlieálich
Umsatzsteuer) bestimmen sich nach den Grunds„tzen �ber die steuerliche
Gewinnermittlung. 2 Der Zufluá im Sinne des  11 EStG ist nicht maágebend. 3
Wegen der Ermittlung der Einnahmen aus nicht beg�nstigten T„tigkeiten bei
Verwertungsgenossenschaften vgl. Absatz 9.

(3) 1 Eine Ausnahme von der 10 v. H.-Grenze enth„lt  5 Abs. 1 Nr. 14 KStG f�r
Genossenschaften und Vereine, deren Gesch„ftsbetrieb sich �berwiegend auf die
Durchf�hrung von Milchqualit„tspr�fungen und/oder Milchleistungspr�fungen oder
auf die Tierbesamung beschr„nkt. 2 Zur ersten Gruppe geh”ren danach
grunds„tzlich die nach Landesrecht zugelassenen Untersuchungsstellen im Sinne
des  2 Abs. 7 der Milch-G�teverordnung, die insbesondere im ”ffentlichen
Interesse Milchqualit„tspr�fungen f�r Mitglieder und Nichtmitglieder sowie f�r
Nichtlandwirte durchf�hren. 3 Auch die Tierbesamungsstationen t„tigen,
insbesondere bei Ausbruch einer Seuche, neben Zweckgesch„ften mit Mitgliedern
in grӇerem Umfang auch solche mit Nichtmitgliedern und Nichtlandwirten. 4 Die
Einnahmen aus diesen T„tigkeiten bleiben bei der Berechnung der
10-Vomhundertgrenze, d. h. sowohl bei der Berechnung der Einnahmen aus den
steuerlich nicht beg�nstigten T„tigkeiten als auch bei der Berechnung der
gesamten Einnahmen, auáer Ansatz. 5 Die Gewinne aus diesen T„tigkeiten
unterliegen jedoch der K”rperschaftsteuer.

(4) 1 Die Aus�bung mehrerer beg�nstigter T„tigkeiten nebeneinander ist f�r die
Steuerbefreiung unsch„dlich. 2 Zu den beg�nstigten T„tigkeiten geh”rt auch die
Vermittlung von Leistungen im Bereich der Land- und Forstwirtschaft, z. B. von
Mietvertr„gen f�r Maschinenringe einschlieálich der Gestellung von Personal. 3
Der Begriff "Verwertung" umfaát auch die Vermarktung und den Absatz, wenn die
T„tigkeit im Bereich der Land- und Forstwirtschaft liegt. 4 Nicht unter die
Steuerbefreiung f„llt dagegen die Rechts- und Steuerberatung.

(5) 1 Der Begriff "im Bereich der Land- und Forstwirtschaft" ist nach
denselben Grunds„tzen auszulegen, die f�r die Abgrenzung der Land- und
Forstwirtschaft gegen�ber dem Gewerbebetrieb gelten. 2 Vgl. Abschnitt 135
EStR. 3 Die Frage, ob danach eine T„tigkeit noch im Bereich der Land- und
Forstwirtschaft liegt, ist nach den Verh„ltnissen des einzelnen Falles und
nach der Verkehrsauffassung zu beurteilen. 4 Vgl. Gutachten des BFH vom
8. 9. 1953 (BStBl 1954 III S. 38).)

(6) 1 Beteiligungen an anderen Unternehmen sind grunds„tzlich zul„ssig. 2 Die
Einnahmen aus Beteiligungen an anderen Unternehmen sind jedoch als Einnahmen
aus nicht beg�nstigten T„tigkeiten anzusehen. 3 Das gilt nicht f�r
Beteiligungen an Genossenschaften und Vereinen, die nach  5 Abs. 1 Nr. 14
KStG befreit sind. 4 Bei der Beteiligung an einer K”rperschaft, deren
Leistungen bei den Empf„ngern zu den Einnahmen im Sinne des  20 Abs. 1 Nr. 1
oder 2 EStG geh”ren, sind als Einnahmen die Gewinnaussch�ttungen zuz�glich der
darauf entfallenden anrechenbaren K”rperschaftsteuer anzusehen. 5 Bei der
Beteiligung an einer Personengesellschaft sind die anteiligen Einnahmen
anzusetzen. 6 R�ckverg�tungen im Sinne des  22 KStG sind den Einnahmen aus
den Gesch„ften zuzurechnen, f�r die die R�ckverg�tungen gew„hrt worden sind.

(7) F�r die Besteuerung der Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sind die
folgenden Arten von Gesch„ften zu unterscheiden:

1. Zweckgesch„fte;

Zweckgesch„fte sind alle Gesch„fte, die der Erf�llung des satzungsm„áigen
Gegenstandes des Unternehmens der Genossenschaft dienen und die F”rderung des
Erwerbs oder der Wirtschaft der Mitglieder bezwecken ( 1
Genossenschaftsgesetz).

Sie k”nnen sein

a) Mitgliedergesch„fte;

Mitgliedergesch„fte sind Zweckgesch„fte, die mit den Mitgliedern der
Genossenschaft als Vertragspartnern durchgef�hrt werden. Mitglieder sind die
in das Genossenschaftsregister eingetragenen Personen ( 15 Abs. 3
Genossenschaftsgesetz). Es gen�gt, wenn der Genossenschaft zur Zeit des
Gesch„ftsabschlusses die Beitrittserkl„rung vorliegt und diese unverz�glich
dem Registergericht zur Eintragung eingereicht wird;

b) Nichtmitgliedergesch„fte;

Nichtmitgliedergesch„fte sind Zweckgesch„fte, die mit Nichtmitgliedern als
Vertragspartnern der Genossenschaft durchgef�hrt werden;

2. Gegengesch„fte;

Gegengesch„fte sind Gesch„fte, die zur Durchf�hrung der Zweckgesch„fte
erforderlich sind, z. B. bei Bezugsgenossenschaften der Einkauf der Waren, bei
Nutzungsgenossenschaften der Ankauf einer Dreschmaschine, bei
Absatzgenossenschaften der Verkauf der Waren;

3. Hilfsgesch„fte;

Hilfsgesch„fte sind Gesch„fte, die zur Abwicklung der Zweckgesch„fte und
Gegengesch„fte notwendig sind und die der Gesch„ftsbetrieb der Genossenschaft
mit sich bringt, z. B. Einkauf von B�romaterial, der Verkauf von �berfl�ssig
gewordenem Inventar oder Verpackungsmaterial, die Lieferung von
Molkereibedarfsartikeln, z. B. Hofbeh„lter, Milchbeh„lter oder
Milchk�hlbeh„lter, durch eine Molkereigenossenschaft an ihre Mitglieder, die
Vermietung von Wohnr„umen an Betriebsangeh”rige, wenn die Vermietung aus
betrieblichen Gr�nden (im eigenen betrieblichen Interesse der Genossenschaft)
veranlaát ist. Auch die Ver„uáerung eines Betriebsgrundst�cks oder des Teils
eines Betriebsgrundst�cks kann ein Hilfsgesch„ft sein. Ein Hilfsgesch„ft ist
insbesondere dann anzunehmen, wenn der Erl”s aus dem Verkauf eines
Betriebsgrundst�cks zur Finanzierung neuer Betriebsanlagen verwendet wird
(BFH-Urteil vom 14. 10. 1970, BStBl 1971 II S. 116) oder wenn der Verkauf im
Rahmen einer Rationalisierungsmaánahme erfolgt, z. B. bei einer Verschmelzung,
bei einer Betriebsumstellung, bei Einstellung eines Betriebszweiges, oder wenn
der Bestand an Betriebsgrundst�cken dem Bedarf der Genossenschaft angepaát
wird. Der Annahme eines Hilfsgesch„fts steht in der Regel nicht entgegen, daá
der Erl”s aus dem Verkauf an die Mitglieder ausgesch�ttet wird. Vgl. jedoch
BFH-Urteile vom 10. 12. 1975 (BStBl 1976 II S. 351) und vom 9. 3. 1988
(BStBl II S. 592);

4. Nebengesch„fte;

Nebengesch„fte sind alle sonstigen Gesch„fte. Dazu geh”rt auch die Vermietung
oder Verpachtung eines Betriebs oder von Betriebsteilen. Vgl. BFH-Urteil vom
9. 3. 1988 (BStBl II S. 592).

(8) F�r die Besteuerung der Vereine gilt die in Absatz 4 vorgenommene
Unterscheidung von Arten von Gesch„ften bei Erwerbs- und
Wirtschaftsgenossenschaften sinngem„á.

(9) 1 Beg�nstigt sind nur Zweckgesch„fte mit Mitgliedern, Gegengesch„fte und
Hilfsgesch„fte, die sich auf den nach  5 Abs. 1 Nr. 14 KStG steuerfreien
Gesch„ftsbereich beziehen (beg�nstigte T„tigkeiten). 2 Die Einnahmen aus
Zweckgesch„ften mit Nichtmitgliedern und Nebengesch„ften sind den Einnahmen
aus nicht beg�nstigten T„tigkeiten zuzurechnen. 3 Das gilt auch f�r
Nebengesch„fte mit anderen nach  5 Abs. 1 Nr. 14 KStG steuerbefreiten
Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie Vereinen. 4 Vgl. BFH-Urteil vom
18. 5. 1988 (BStBl II S. 753).) 5 Bei Verwertungsgenossenschaften sind die
Einnahmen aus beg�nstigten und nicht beg�nstigten T„tigkeiten nach dem
Verh„ltnis der Ausgaben f�r bezogene Waren von Mitgliedern und
Nichtmitgliedern aus den Gesamteinnahmen zu ermitteln, soweit eine
unmittelbare Zuordnung nicht m”glich ist. 6 Wegen der Auswirkungen auf die
partielle oder volle Steuerpflicht der Genossenschaften oder Vereine
vgl. Abs„tze 1 und 2.

(10) 1 Die wechselseitigen Hilfen von Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften
aufgrund eines Beistandsvertrages sind beg�nstigte Zweckgesch„fte, wenn beide
Genossenschaften die gleiche Zweckbestimmung haben und gegenseitig als
Mitglied beteiligt sind. 2 Das gilt entsprechend f�r Vereine.

(11) 1 Es kommt vor, daá zwischen Erzeuger- und Verwertungsgenossenschaft
Anschluágenossenschaften oder Lieferungsgenossenschaften eingeschaltet werden.

Beispiel f�r Anschluágenossenschaften

Landwirtschaftliche Erzeuger, deren finanzielle Leistungsf„higkeit schwach
ist, werden oft in einer Anschluágenossenschaft zusammengefaát, um ihre
Erzeugnisse, z. B. Milch, Eier, zu verwerten. Die Anschluágenossenschaft tritt
einer Molkereigenossenschaft oder einer Eierverwertungsgenossenschaft als
Mitglied bei. Der gesamte Gesch„ftsverkehr spielt sich unmittelbar zwischen
der Molkereigenossenschaft oder der Eierverwertungsgenossenschaft und den
Mitgliedern der Anschluágenossenschaft ab.

Beispiel f�r Lieferungsgenossenschaften

Genossenschaftliche Sammelstellen, z. B. f�r Milch und Eier, werden oft
gebildet, um landwirtschaftliche Erzeugnisse ”rtlich zu erfassen. Diese
Sammelstellen leiten die Erzeugnisse der Mitglieder an die
Verwertungsgenossenschaft, z. B. Molkereigenossenschaft,
Eierverwertungsgenossenschaft, weiter. Die Sammelstelle tritt in ihrer
Eigenschaft als Lieferungsgenossenschaft der Verwertungsgenossenschaft als
Mitglied bei. Die Abrechnung wird zwischen der Verwertungsgenossenschaft und
der Lieferungsgenossenschaft oder unmittelbar zwischen der
Verwertungsgenossenschaft und den Mitgliedern der Lieferungsgenossenschaften
vorgenommen.

2 Die Einschaltung von Anschluágenossenschaften oder
Lieferungsgenossenschaften zwischen Erzeuger und Verwertungsgenossenschaft
rechnet bei der Verwertungsgenossenschaft zu den beg�nstigten Gesch„ften. 3
Die Verwertungsgenossenschaft wird jedoch im nicht beg�nstigten Bereich
t„tig, soweit sie von einer ihr angeschlossenen Anschluá- oder
Lieferungsgenossenschaft Erzeugnisse bezieht, die nicht von den Mitgliedern
der Anschluá- oder Lieferungsgenossenschaft selbst gewonnen sind. 4 Dies gilt
sinngem„á f�r Vereine.

===

17. Molkereigenossenschaften

(1) 1 Bei Molkereigenossenschaften f„llt z. B. in den folgenden F„llen die
Bearbeitung oder Verwertung in den Bereich der Landwirtschaft, auch wenn
hierbei Zutaten, z. B. Salz oder Bindemittel, im gesetzlich festgelegten oder
nachstehend enger begrenzten Umfang verwendet werden:

a) Standardisierung (Einstellung) der Milch auf einen gew�nschten Fettgehalt
ohne R�cksicht auf seine H”he. Eine Standardisierung ist die Einstellung der
Milch auf den nach der Verordnung (EWG) Nr. 1411/71 vorgeschriebenen
Fettgehalt der dort beschriebenen Konsummilchsorten;

b) Herstellung von ultrahocherhitzter Milch (H-Milch);

c) Herstellung von eiweiáangereicherter, teilentrahmter Milch nach Artikel 6
Abs. 4 der Verordnung (EWG) Nr. 1411/71;

d) Vitaminieren von Milch, auch von Magermilch;

e) Herstellung von Milchmischerzeugnissen, wenn der Anteil aus Milch oder
Milcherzeugnissen mindestens 75 v. H. des Fertigerzeugnisses betr„gt;

f) Herstellung von Sauermilcherzeugnissen;

g) Herstellung von Joghurt, Joghurtpulver und Bioghurt, auch mit
Fruchtzus„tzen. Wird zugekauftes Milchpulver oder Magermilchpulver zugesetzt,
so darf dieser Zusatz 3 v. H. der Joghurtmilch nicht �bersteigen;

h) Herstellung von Butter, auch in kontinuierlichen Verfahren;

i) Herstellung von Hart-, Schnitt-, Weich- und Frischk„se, Frischk„se mit
beigegebenen Lebensmitteln auch gesch„umt, sowie Quarkmischungen f�r
Backzwecke;

j) Herstellung von Schmelzk„se nur, wenn dies ausschlieálich zur Verwertung
der im eigenen Betrieb angefallenen Fehlproduktionen erfolgt;

k) Herstellung von Molkensirup (eingedickter Molke) und eindgedickter
Magermilch mittels Vakuumverdampfer;

l) Herstellung und Vitaminieren von Magermilchpulver, auch im
Werklohnverfahren. Herstellung und Vitaminieren von aufgefetteter Magermilch
oder aufgefettetem Magermilchpulver zu F�tterungszwecken und von
Sauermilchquarkpulver, auch im Werklohnverfahren;

Denaturierung von Magermilch und Magermilchpulver entsprechend der Verordnung
(EWG) Nr. 986/68 des Rates in Verbindung mit den Durchf�hrungsbestimmungen der
Kommission nach Artikel 2 der Verordnung (EWG) Nr.1105/68, Artikel 3 der
Verordnung (EWG) Nr. 2793/77 und Artikel 3 der Verordnung (EWG) Nr. 1725/79
nach den dort festgelegten Verfahren durch Beif�gung geringer Mengen von
Fremdstoffen, Luzernegr�nmehl, St„rke, durch S„uerung der Magermilch oder
durch Beif�gen von 30 v. H. eingedickter Molke. Der Zukauf der zur
Denaturierung vorgeschriebenen Zusatzmittel ist als ein steuerunsch„dliches
Hilfsmittel anzusehen;

m) Herstellung von Speisemolke durch Erhitzen und Tiefk�hlen der Molke und
Ausf„llen von Molkeneiweiá;

n) Herstellung von Trinkmolke mit Fruchtzus„tzen, wenn der Anteil der Molke
mindestens 75 v. H. des Fertigerzeugnisses betr„gt;

o) Verwertung der Molke zu Futterzwecken;

p) Herstellung von Molkepulver;

q) Lieferung von Molke an andere Betriebe;

r) Herstellung von Schlagsahne ohne Zus„tze;

s) Sahneeinlagerung unter Vertrag mit der Bundesanstalt f�r
landwirtschaftliche Marktordnung.

2 Ein von einer nach  5 Abs. 1 Nr. 14 KStG steuerbefreiten
Molkereigenossenschaft erteilter Werklohnauftrag zur Herstellung von
Milcherzeugnissen ist nicht steuersch„dlich im Sinne des  5 Abs. 1 Nr. 14
KStG, wenn die Bearbeitung bei eigener Durchf�hrung in den Bereich der
Landwirtschaft fallen w�rde und das Zukaufsverbot nicht verletzt wird.

(2) Nicht in den Bereich der Landwirtschaft fallen z. B.:

a) Herstellung von Laktrone, Lakreme, Milone, Germola und „hnlichen
Erzeugnissen;

b) Herstellung kondensierter Milch;

c) Gewinnung von Eiweiá mit Zus„tzen, Herstellung von Essigaustauschstoffen
und Gewinnung von Milchpulver, Ausnahme vgl. Absatz 1 Buchst. l;

d) Verhefung von Molke zu N„hrhefe und Kefirpulver;

e) Herstellung von Heilmitteln wie Milchzucker, Albumin- und
Vitaminpr„paraten, Molkenseren und Mineralpr„paraten;

f) Herstellung von Speiseeis;

g) Herstellung von Kunsteis;

h) Herstellung von Saure-Sahne-Dressing.

(3) 1 Sind Gesch„fte, die eine Molkereigenossenschaft aufgrund gesetzlicher
Vorschriften oder beh”rdlicher Anordnungen mit Nichtmitgliedern abschlieáen
muá, Zweckgesch„fte, so kann die Lieferung von Molkereibedarfsartikeln an
diese Nichtmitglieder als Hilfsgesch„ft angesehen werden. 2 Gew„hrt eine
Molkereigenossenschaft einem Milchversorgungsbetrieb ein Darlehen zur
Finanzierung der Kapazit„tserweiterung eines Trockenmilchwerkes und r„umt der
Milchversorgungsbetrieb der Molkereigenossenschaft daf�r ein sog.
Milchanlieferungsrecht ein, so kann die Darlehensgew„hrung als ein
Hilfsgesch„ft angesehen werden.

===

18. Winzergenossenschaften

(1) 1 In den Bereich der Landwirtschaft fallen insbesondere die nachstehend
bezeichneten T„tigkeiten. 2 Voraussetzung ist, daá die T„tigkeiten Erzeugnisse
der Weinbaubetriebe der Genossen betreffen und die T„tigkeiten keine
gewerblichen Formen annehmen:

a) Zucht und Unterhaltung der Weinreben;

b) Weinbereitung;

c) Weinbehandlung;

d) Absatz der Trauben, des Traubenmostes und des Weins. Sch„dlich ist der
Zukauf fremder Weine, auch wenn dies zur Veredelung geschieht, oder von
Trauben. Wegen des Zukaufs und Zusatzes von Deckweinen zur Farbverbesserung
des Rotweins, der aus von Mitgliedern gelieferten Trauben gewonnen ist, vgl.
BFH-Urteil vom 10. 2. 1953 (BStBl III S. 81). Der Verkauf im Wege des
Ausschanks liegt nicht im Bereich der Landwirtschaft, wenn er gewerbliche
Formen annimmt;

e) Herstellung von Branntwein aus Wein oder aus R�ckst„nden, die bei der
Weinbereitung anfallen, z. B. Trester, Hefe.

(2) 1 Eine Winzergenossenschaft, die Winzersekt aus Grundwein herstellt, der
ausschlieálich aus dem Lesegut ihrer Mitglieder gewonnen wurde, bet„tigt sich
mit der Herstellung und dem Vertrieb des Winzersekts noch im Bereich der
Landwirtschaft, wenn der Sekt beim Vertrieb durch die Genossenschaft unter
Angabe der gegebenenfalls verschiedenen Rebsorten, des Jahrgangs, der
Weinbergslage und als Erzeugnis der Genossenschaft in sinngem„áer Anwendung
der bezeichnungsrechtlichen Vorschriften f�r Wein bezeichnet ist. 2 Dabei darf
der Wein weder von den Mitgliedern noch von der Genossenschaft zugekauft sein.
) 3 L„át eine Winzergenossenschaft Winzersekt im Wege einer Werkleistung
(sogenannte Lohnversektung) durch eine gewerbliche Sektkellerei herstellen und
vermarktet sie ihn als eigenes Erzeugnis der Genossenschaft, gilt die Regelung
entsprechend.

(3) Nicht in den Bereich der Landwirtschaft fallen z. B.:

a) der Mitverkauf fremder Erzeugnisse;

b) die Herstellung von Branntweinerzeugnissen und deren Verkauf;

c) der Betrieb oder die Verpachtung eines Ausschanks oder einer
Gastwirtschaft, wenn andere Getr„nke als Weine, die von der Genossenschaft
hergestellt worden sind, kalte oder warme Speisen oder sonstige Genuámittel
abgegeben werden. Vgl. BFH-Urteil vom 27. 4. 1954 (BStBl III S. 191).

===

19. Pfropfrebengenossenschaften

1 Die Verpflanzung von Pfropfreben zur Gewinnung von Rebstecklingen durch
Winzergenossenschaften und ihr Absatz an Mitglieder fallen in den Bereich der
Landwirtschaft. 2 Es bestehen deshalb keine Bedenken, auch reine
Pfropfrebengenossenschaften als befreite Genossenschaften im Sinne des  5
Abs. 1 Nr. 14 KStG zu behandeln, obwohl es sich nicht um reine
Verwertungsgenossenschaften im Sinne dieser Vorschrift handelt.

===

20. Andere Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften

In den Bereich der Landwirtschaft fallen z. B. unter der Voraussetzung, daá es
sich um die Bearbeitung von Erzeugnissen der land- und forstwirtschaftlichen
Betriebe der Mitglieder handelt:

a) die Herstellung von Kartoffelflocken und St„rkemehl;

b) die Herstellung von Branntwein;

c) die Herstellung von Apfel- und Traubenmost;

d) die Herstellung von Sirup aus Zuckerr�ben;

e) die Herstellung von Mehl aus Getreide, nicht dagegen die Herstellung von
Backwaren;

f) die Herstellung von Brettern oder anderen S„gewerkserzeugnissen, nicht
dagegen die Herstellung von M”beln.

===

21. Genossenschaftszentralen

1 Wegen der steuerlichen Behandlung von Zentralen landwirtschaftlicher
Nutzungs- und Verwertungsgenossenschaften wird auf das BFH-Gutachten vom 2.
12. 1950 (BStBl 1951 III S. 26) hingewiesen. 2 Danach sind die
Genossenschaftszentralen wie folgt zu behandeln:

a) Werden die Zentralen in der Form von Kapitalgesellschaften gef�hrt, so gilt
die pers”nliche Steuerbefreiung des  5 Abs. 1 Nr. 14 KStG f�r sie nicht.

b) 1 Werden die Zentralen in der Form von Genossenschaften oder Vereinen
betrieben, so ist  5 Abs. 1 Nr. 14 KStG f�r sie anwendbar. 2 Voraussetzung
ist, daá die angeschlossenen Genossenschaften vorbehaltlich des Satzes 3 die
in  5 Abs. 1 Nr. 14 KStG geforderten Voraussetzungen erf�llen und die
Zentralen lediglich Erzeugnisse dieser Genossenschaften bearbeiten oder
verwerten. 3 Ist eine der Mitgliedergenossenschaften nicht nach  5 Abs. 1
Nr. 14 KStG befreit, sind die Ums„tze mit dieser Genossenschaft Einnahmen aus
nicht beg�nstigten T„tigkeiten.

===

22. Vereine im Bereich der Land- und Forstwirtschaft

Die Abschnitte 17 bis 21 sind auf Vereine im Sinne des  5 Abs. 1 Nr. 14 KStG
entsprechend anzuwenden.

===

22a. Steuerbefreiungen auáerhalb des K”rperschaftsteuergesetzes

Von der K”rperschaftsteuer sind auf Grund anderer Gesetze u. a. befreit:

1. Die Aktionsgemeinschaft Deutsche Steinkohlereviere GmbH nach Maágabe des
 1 des Gesetzes �ber steuerliche Maánahmen bei der Stillegung von
Steinkohlenbergwerken vom 11. 4. 1967 (BGBl. I S. 403, BStBl I S. 204),
zuletzt ge„ndert durch Artikel 9 des Gesetzes vom 30. 11. 1978 (BGBl. I
S. 1849, BStBl I S. 479).

2. Das Sonderverm”gen der Kapitalgesellschaften nach den  38 und 44 des
Gesetzes �ber Kapitalanlagegesellschaften in der Fassung der Bekanntmachung
vom 14. 1. 1970 (BGBl. I S. 127, BStBl I S. 187), zuletzt ge„ndert durch
Artikel 2 des Gesetzes vom 30. 6. 1989 (BGBl. I S. 1267, BStBl I S. 251).

3. Ausgleichskassen und gemeinsame Einrichtungen der Tarifvertragsparteien
nach  12 Abs. 3 des Vorruhestandsgesetzes vom 13. 4. 1984 (BGBl. I S. 601,
BStBl I S. 332), zuletzt ge„ndert durch Artikel 37 des Gesetzes vom
18. 12. 1989 (BGBl. I S. 2261).

4. Der Zentrale Fonds zur Absatzf”rderung der deutschen Land-, Forst- und
Ern„hrungswirtschaft nach Maágabe des  13 des Absatzfondsgesetzes
i. d. F. vom 8. 11. 1976 (BGBl. I S. 3109).

5. Die European Transonic Windtunnel GmbH nach  1 der Verordnung vom
1. 9. 1989 (BGBl. II S. 738, BStBl I S. 387).

===

Zu  6

23. Einschr„nkung der Befreiung von Pensions-, Sterbe-, Kranken- und
Unterst�tzungskassen

(1) 1  6 KStG regelt die teilweise Steuerpflicht �berdotierter Pensions-,
Sterbe-, Kranken- und Unterst�tzungskassen. 2 Steuerpflichtig ist der Teil des
Einkommens, der auf das den zul„ssigen Betrag �bersteigende Verm”gen entf„llt.

Beispiel:

Das anteilige steuerpflichtige Einkommen einer Pensionskasse in der Rechtsform
eines Versicherungsvereins auf Gegenseitigkeit berechnet sich wie folgt:

Aktiva 5 000 000
Passiva 3 500 000

Verm”gen der Kasse 1 500 000

Verlustr�cklage 500 000
šbersteigendes Verm”gen
(šberdotierung) 1 000 000

Einkommen der Kasse 100 000
Steuerpflichtiges
Einkommen: 100 000 1 000 000

1 500 000

(2) 1 Bei Pensions-, Sterbe- und Krankenkassen ist das zul„ssige Verm”gen nach
 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. d KStG zu errechnen. 2 Es entspricht bei einer in der
Rechtsform des Versicherungsvereins auf Gegenseitigkeit (VVaG) betriebenen
Kasse dem Betrag der Verlustr�cklage nach  37 VAG. 3 Maágebend ist der
Soll-Betrag der Verlustr�cklage. 4 Soll-Betrag der Verlustr�cklage ist der in
der Satzung bestimmte und von der Versicherungsaufsichtsbeh”rde genehmigte
Mindestbetrag der Verlustr�cklage im Sinne des  37 VAG. 5 Diese R�cklage
dient zur Deckung eines auáergew”hnlichen Verlustes aus dem Gesch„ftsbetrieb.
6 Zu anderen Zwecken, z. B. zu Zahlungen an das Tr„gerunternehmen, darf die
R�cklage nicht verwendet werden. 7 Wird die Kasse nicht in der Rechtsform
eines VVaG betrieben, so tritt an die Stelle der Verlustr�cklage im Sinne von
 37 VAG der dieser R�cklage entsprechende Teil des Verm”gens, der zur Deckung
eines Verlustes dient. 8 Ist die Ansammlung von Reserven nicht vorgeschrieben,
wie z. B. bei ”ffentlich-rechtlichen Unternehmen, ist in der Regel darauf
abzustellen, ob die Satzung eine der Verlustr�cklage des  37 VAG
entsprechende R�cklagenbildung vorsieht.

(3) 1 Nach dem Wortlaut des  5 Abs. 1 Nr. 3 Buchstabe d KStG ist bei der
Pr�fung der šberdotierung einer Pensionskasse das Verm”gen zugrunde zu legen,
das sich nach den handelsrechtlichen Grunds„tzen ordnungsm„áiger Buchf�hrung
unter Ber�cksichtigung des von der Versicherungsaufsichtsbeh”rde genehmigten
Gesch„ftsplans ergibt. 2 Die Bindung an die handelsrechtlichen Grunds„tze gilt
aber nicht uneingeschr„nkt. 3 Eine handelsrechtlich zul„ssigerweise gebildete
R�ckstellung f�r Beitragsr�ckerstattung darf nur insoweit ber�cksichtigt
werden, als den Leistungsempf„ngern ein Anspruch auf die šberschuábeteiligung
zusteht. 4 Der R�ckstellung f�r Beitragsr�ckerstattung gleichzusetzen ist die
R�ckstellung f�r satzungsgem„áe šberschuábeteiligung, wenn durch Satzung,
gesch„ftsplanm„áige Erkl„rung oder Beschluá des zust„ndigen Organs festgelegt
ist, daá die šbersch�sse im vollen Umfang den Leistungsempf„ngern und
Mitgliedern der Kasse zustehen. 5 Dabei kommt es nicht darauf an, welche Form
der Beitragsr�ckerstattung gew„hlt wird. 6 Handelt es sich bei den
Anspruchsberechtigten um die Leistungsempf„nger der Kasse, so gilt
hinsichtlich der Verwendungsfrist der R�ckstellung f�r Beitragsr�ckerstattung
die f�r Lebensversicherungsunternehmen getroffene Regelung ( 21 Abs. 2 KStG)
entsprechend. 7 Soweit jedoch das Tr„gerunternehmen anspruchsberechtigt ist,
m�ssen die Mittel der Beitragsr�ckerstattung innerhalb der in  6 Abs. 2 KStG
genannten Frist verwendet werden.

(4) 1 šber die šberdotierung einer Pensions-, Sterbe- und Krankenkasse im
Sinne des  5 Abs. 1 Nr. 3 KStG ist nach steuerlichen Gesichtspunkten zu
entscheiden. 2 Eine Bindung der Finanzbeh”rden an Entscheidungen der
Versicherungsaufsichtsbeh”rde besteht nicht. 3 Der von der
Versicherungsaufsichtsbeh”rde genehmigte Gesch„ftsplan dient lediglich als
Grundlage f�r die Pr�fung der šberdotierung. 4 Die Pr�fung, ob eine Pensions-,
Sterbe- und Krankenkasse wegen šberdotierung teilweise steuerpflichtig ist,
hat nicht j„hrlich zu erfolgen, sondern ist auf die Bilanzstichtage
beschr„nkt, zu denen nach den Vorschriften der Versicherungsaufsichtsbeh”rde
der Wert der Deckungsr�ckstellung versicherungsmathematisch zu berechnen ist
(regelm„áig Dreijahreszeitraum) oder freiwillig berechnet wird. 5 Die
teilweise Steuerpflicht beginnt und endet vorbehaltlich des  6 Abs. 2 KStG
nur zu den Bilanzstichtagen, zu denen eine versicherungsmathematische
Berechnung durchgef�hrt worden ist. 6 Tritt die Steuerpflicht z. B. f�r einen
Zeitraum von drei Jahren ein, so bleibt w„hrend dieser Zeit der
Aufteilungsschl�ssel unver„ndert, d. h. das Einkommen ist zwar f�r jedes Jahr
gesondert nach den allgemeinen Vorschriften unter Ber�cksichtigung des  6
Abs. 4 KStG zu ermitteln, jedoch nach dem unver„nderten Verh„ltnis in den
steuerfreien und den steuerpflichtigen Anteil aufzuteilen.

(5) 1 Bei Unterst�tzungskassen ist das zul„ssige Verm”gen nach  5 Abs. 1 Nr.
3 Buchst. e KStG zu errechnen. 2 Im Gegensatz zu den Pensionskassen ist bei
der Ermittlung nicht von handelsrechtlichen Bewertungsmaást„ben auszugehen. 3
Der Grundbesitz ist mit dem f�r die Veranlagung zur Verm”gensteuer
maágebenden Wert f�r den Veranlagungszeitpunkt, der auf den Schluá des
Wirtschaftsjahrs folgt, das �brige Verm”gen mit dem gemeinen Wert am Schluá
des Wirtschaftsjahrs anzusetzen. 4 Abweichend von der Regelung f�r
Pensionskassen ist f�r Unterst�tzungskassen ein r�ckwirkender Wegfall der
Steuerpflicht nicht vorgesehen. 5 Die teilweise Steuerpflicht ist nach Ablauf
jedes Jahres zu pr�fen. 6 Sie besteht deshalb jeweils nur f�r ein Jahr. 7 Die
teilweise Steuerpflicht kann jedoch nach  6 Abs. 6 Satz 2 KStG von vornherein
z. B. durch entsprechende R�ck�bertragung von Deckungsmitteln auf das
Tr„gerunternehmen vermieden werden.

===

Zu  7

24. Vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr

Auf kleine Betriebe, Stiftungen, Verb„nde und Vereine, die einer juristischen
Person des ”ffentlichen Rechts angeschlossen sind oder von ihr verwaltet
werden, sowie auf technische šberwachungsvereine kann, soweit diese Betriebe
gezwungen sind, ihre Abschl�sse abweichend vom Kalenderjahr aufzustellen,  7
Abs. 4 KStG entsprechend angewendet werden.

===

25. (aufgehoben)

===

Zu  8

26. Anwendung einkommensteuerrechtlicher Vorschriften

(1) Bei der K”rperschaftsteuer sind nach  8 und  49 KStG anzuwenden:

1. die folgenden Vorschriften des Einkommensteuergesetzes in der Fassung der
Bekanntmachung vom 7. 9. 1990 (BGBl. I S. 1898, BStBl I S. 453), zuletzt
ge„ndert durch Artikel 4 des Gesetzes vom 27. 9. 1990 (BGBl. I S. 2110,
BStBl I S. 726):

 2 Abs. 1 bis 4 und 6. Auf Abschnitt 26a wird hingewiesen.)

 2a,

 3 Nr. 8 Satz 1, Nr. 11 Satz 1 und 3, Nr. 18, 21, 42, 44, 54, 59, 63, 66 und
69,

 3a,

 3c,

 4 Abs. 1 bis 4, Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 7 bis 9, Satz 2, Abs. 6 bis 8,

 4a Abs. 1 Nr. 1 und 3, Abs. 2,

 4b,

 4c,

 4d,

 5,

 6,

 6a,

 6b,

 6c,

 6d,

 7,

 7a,

 7b,

 7c,

 7d,

 7e,

 7f,

 7g,

 7h,

 7i,

 7k,

 8,

 9 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 und 7 und Abs. 5,

 9a Satz 1 Nr. 2 und 3 und Satz 2. Auf Absatz 2 wird hingewiesen.

 9b,

 10 Abs. 1 Nr. 6,

 10d,

 11,

 11a,

 11b,

 13 Abs. 1, 2 Nr. 1, Abs. 3 Satz 1, Abs. 4 und 5,

 13a Abs. 1, 2, 3 Satz 1 Nr. 1, 3 und 5, Satz 2, Abs. 4, 6 und 8,

 14. Auf Absatz 2 und 3 wird hingewiesen.

 14a. Auf Absatz 2 und 3 wird hingewiesen.

 15,

 15a,

 16. Auf Absatz 2 und 3 wird hingewiesen.

 17. Auf Absatz 2 und 3 wird hingewiesen.

 18. Auf Absatz 2 und 3 wird hingewiesen.

 20. Auf Absatz 2 wird hingewiesen.

 21 Abs. 1 und 3,

 22 Nr. 1, 2 und 3,

 23,

 24,

 24b,

 25 Abs. 1, 2 und 3 Satz 1 und 4,

 34c Abs. 1 Satz 2 und 3, Abs. 2 bis 7 vorbehaltlich des  26 Abs. 6 Satz 2
bis 4 KStG,

 34d Nr. 1 bis 4 und 6 bis 8,

 36 Abs. 2 bis 4,

 36a,

 36d,

 37 Abs. 1 und 2, Abs. 3 Satz 1 bis 3 und 6 bis 9, Abs. 4 und 5,

 43,

 43a,

 44,

 44a,

 44b Abs. 2 und 4,

 44c,

 45,

 45a,

 45b,

 45c,

 49,

 50 Abs. 1 Satz 1 bis 3 und 5, Abs. 2 und 5 bis 7,

 50a Abs. 4 bis 7,

 50b,

 50c,

 50d,

 51,

 52 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2, 2a, 2e, 4 bis 12b, 13c, 14b, 15 bis 19, 20, 25,
28, 28a, 28b, 31, 32, 33,

 55,

 56 bis 58;

2. die folgenden Vorschriften der Einkommensteuer-Durchf�hrungsverordnung in
der Fassung der Bekanntmachung vom 24. 7. 1986 (BGBl. I S. 1239, BStBl I
S. 339), zuletzt ge„ndert durch Artikel 4 des Gesetzes vom 18. 12. 1989 (BGBl.
I S. 2212, BStBl I S. 499):

 6,

 7,

 8b,

 8c,

 9a,

 10,

 10a,

 11c,

 11d,

 13,

 15,

 22,

 48,

 50,

 51,

 52,

 53,

 55,

 56 Abs. 2,

 60,

 68a bis 68c,

 73a Abs. 2 und 3,

 73c bis 73h,

 74,

 74a,

 76,

 78,

 80,

 81,

 82a, 82b, 82d, 82f bis k,

 84.

(2) 1 Unbeschr„nkt K”rperschaftsteuerpflichtige, die nicht zur F�hrung von
B�chern nach den Vorschriften des Handelsgesetzbuchs verpflichtet sind, k”nnen
grunds„tzlich Bezieher s„mtlicher Eink�nfte im Sinne des  2 Abs. 1 EStG. 2
Bei der Ermittlung der Eink�nfte aus Kapitalverm”gen sind die Vorschriften
des  9a Nr. 2 EStG (Werbungskostenpauschbetrag) und des  20 Abs. 4 Satz 1
EStG (Sparer-Freibetrag) zu ber�cksichtigen. 3 Ferner sind die
Freibetragsregelungen des  14,  14a Abs. 1 bis 3 und 5,  16 Abs. 4,  17
Abs. 3 und  18 Abs. 3 EStG zu beachten, soweit sie nicht auf die Besteuerung
nat�rlicher Personen abgestellt sind. 4 Vgl. BFH-Urteil vom 16. 12. 1975
(BStBl 1976 II S. 360), nach dem es sich bei den genannten Befreiungen um
sachliche Steuerbefreiungen handelt.

(3) 1 Bei K”rperschaftsteuerpflichtigen, die nach den Vorschriften des
Handelsgesetzbuchs zur F�hrung von B�chern verpflichtet sind,) sind alle
Eink�nfte als Eink�nfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln ( 8 Abs. 2 KStG).) 2
Bei diesen K”rperschaftsteuerpflichtigen k”nnen die Freibetragsregelungen des
 14,  14a Abs. 1 bis 3 und 5,  17 Abs. 3 und  18 Abs. 3 EStG somit keine
Anwendung finden. 3 Die sachliche Steuerbefreiung nach  16 Abs. 4 EStG ist
diesen K”rperschaftsteuerpflichtigen zu gew„hren, wenn sie einen Tatbestand im
Sinne des  16 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG verwirklichen. 4 Sie findet keine
Anwendung in den F„llen der Abwicklung, der Umwandlung und der Verschmelzung,
weil diese Sachverhalte nicht unter  16 EStG, sondern unter die
Sondervorschriften des K”rperschaftsteuer- und Umwandlungssteuergesetzes
fallen.)

===

26a. Ermittlung des zu versteuernden Einkommens

(1) 1 Bemessungsgrundlage f�r die tarifliche K”rperschaftsteuer ist das zu
versteuernde Einkommen. 2 Es ist wie folgt zu ermitteln:

1. Summe der Eink�nfte aus den einzelnen Einkunftsarten
2. - Verlustabzugsbetrag ( 2a Abs. 3 Satz 1 EStG)
3. + Hinzurechnungsbetrag ( 2 Abs. 1 Satz 3 AIG,  2a Abs. 3 Satz 3,

Abs. 5, 6 EStG)

4 = Summe der Eink�nfte
5 - Ausbildungsplatz-Abzugsbetrag ( 24b EStG)
6 - Freibetrag bei Eink�nften aus Land- und Forstwirtschaft
( 13 Abs. 3 EStG)
7 - ausl„ndische Steuern vom Einkommen ( 26 Abs. 6 KStG i. V. m.
 34c Abs. 2, 3 und 6 EStG)
8 - Spenden und Beitr„ge ( 9 Nr. 3 KStG)
9 + zuzurechnendes Einkommen von Organgesellschaften ( 14, 17, 18 KStG)

10 = Gesamtbetrag der Eink�nfte
11 - ggf. Ausgaben im Sinne von  10 Abs. 1 Nr. 6 EStG, soweit nicht als
Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar
12 - Verlustabzug ( 10d EStG,  2 Abs. 1 Satz 2 AIG,  2a Abs. 3 Satz 2,
Abs. 5, 6 EStG)

13 = Einkommen
14 - Freibetrag f�r bestimmte K”rperschaften ( 24 KStG)
15 - Freibetrag f�r Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie Vereine,
die Land- und Forstwirtschaft betreiben ( 25 KStG)

16 = Zu versteuerndes Einkommen

(2) 1 Die inl„ndischen Kapitalertr„ge mit 30 v. H. Kapitalertragsteuerabzug
( 43 Abs. 1 Nr. 5 EStG) abz�glich der damit in unmittelbarem wirtschaftlichen
Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind in der Summe
aus den einzelnen Einkunftsarten nicht zu ber�cksichtigen. 2 Die
K”rperschaftsteuer ist durch den Kapitalertragsteuerabzug abgegolten ( 50
Abs. 1 Nr. 3 KStG).

===

27. Eink�nfte aus einem wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieb im engeren Sinne
(sonstigen wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieb)

1 Was als Einkommen gilt, bestimmt sich nach den Vorschriften des
Einkommensteuergesetzes. 2 Ist ein wirtschaftlicher Gesch„ftsbetrieb weder ein
Gewerbebetrieb noch ein land- oder forstwirtschaftlicher Betrieb, so liegt ein
wirtschaftlicher Gesch„ftsbetrieb im engeren Sinne (sonstiger wirtschaftlicher
Gesch„ftsbetrieb) vor. 3 Eink�nfte aus einem sonstigen wirtschaftlichen
Gesch„ftsbetrieb sind nur zur K”rperschaftsteuer heranzuziehen, soweit sie
unter eine Einkunftsart des  2 Abs. 1 EStG fallen. 4 Vgl. BFH-Urteil vom
8. 6. 1966 (BStBl III S. 632).)

===

27a. Einkommensermittlung bei Betrieben gewerblicher Art

(1) 1 Eink�nfte aus einem Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person
des ”ffentlichen Rechts sind stets als Eink�nfte aus Gewerbebetrieb zu
behandeln. 2 Das gilt auch im Fall der Verpachtung eines Betriebs gewerblicher
Art. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 1. 8. 1979 (BStBl II S. 716).

(2) 1 F�r die Zwecke der Ermittlung des k”rperschaftsteuerpflichtigen
Einkommens wird der Betrieb gewerblicher Art der juristischen Person des
”ffentlichen Rechts verselbst„ndigt.) 2 Das schlieát grunds„tzlich die
steuerrechtliche Anerkennung von Regelungen der juristischen Person des
”ffentlichen Rechts in bezug auf den Betrieb gewerblicher Art ein, z. B. �ber
verzinsliche Darlehen oder Konzessionsabgaben. 3 Diese Regelungen m�ssen
jedoch klar und eindeutig sein und k”nnen nur f�r die Zukunft, nicht aber mit
R�ckwirkung f�r die Vergangenheit getroffen werden. 4 Vgl. die BFH-Urteile vom
29. 11. 1960 (BStBl 1961 III S. 67), vom 6. 8. 1962 (BStBl III S. 450), vom
12. 7. 1967 (BStBl III S. 679) und vom 12. 10. 1978 (BStBl 1979 II S. 192).

(3) 1 Regelungen der juristischen Personen des ”ffentlichen Rechts in bezug
auf den Betrieb gewerblicher Art �ber verzinsliche Darlehen sind
steuerrechtlich nur anzuerkennen, soweit der Betrieb gewerblicher Art mit
einem angemessenen Eigenkapital ausgestattet ist. 2 Ein Anhaltspunkt ist die
Kapitalstruktur gleichartiger Unternehmen in privatrechtlicher Form. 3 Vgl.
BFH-Urteil vom 1. 9. 1982 (BStBl 1983 II S. 147). 4 Ein Betrieb gewerblicher
Art ist grunds„tzlich mit einem angemessenen Eigenkapital ausgestattet, wenn
das Eigenkapital mindestens 30 v. H. des Aktivverm”gens betr„gt. 5 F�r die
Berechnung der Eigenkapitalquote ist von den Buchwerten in der Steuerbilanz am
Anfang des Wirtschaftsjahrs auszugehen. 6 Das Aktivverm”gen ist um die
Baukostenzusch�sse und die passiven Wertberichtigungsposten zu k�rzen. 7 Von
der juristischen Person des ”ffentlichen Rechts gew„hrte unverzinsliche
Darlehen sind als Eigenkapital zu behandeln. 8 Pensionsr�ckstellungen rechnen
als echte Verpflichtungen nicht zum Eigenkapital. 9 Soweit das zur Verf�gung
gestellte Eigenkapital unter der Grenze von 30 v. H. liegt, ist ein von der
juristischen Person des ”ffentlichen Rechts ihrem Betrieb gewerblicher Art
gew„hrtes Darlehen als Eigenkapital zu behandeln mit der Folge, daá die
insoweit angefallenen Zinsen als verdeckte Gewinnaussch�ttung anzusehen sind.
10 Die Angemessenheit des Eigenkapitals ist f�r jeden Veranlagungszeitraum neu
zu pr�fen.

(4) 1 Miet- oder Pachtvertr„ge zwischen der juristischen Person des
”ffentlichen Rechts und ihrem Betrieb gewerblicher Art k”nnen nicht der
Besteuerung zugrunde gelegt werden, soweit Wirtschaftsg�ter �berlassen werden,
die f�r den Betrieb gewerblicher Art eine wesentliche Grundlage bilden. 2 Vgl.
BFH-Urteil vom 14. 3. 1984 (BStBl II S. 496).

(5) 1 Auch ohne besondere Regelung sind Aufwendungen der juristischen Person
des ”ffentlichen Rechts, die dieser aus der Unterhaltung des Betriebs
gewerblicher Art erwachsen, in angemessenem Umfang als Betriebsausgaben des
Betriebs gewerblicher Art abziehbar. 2 Wegen verdeckter Gewinnaussch�ttungen
vgl. Abschnitt 31 und wegen der Abgrenzung der Spenden zur verdeckten
Gewinnaussch�ttung vgl. Abschnitt 42 Abs. 6. 3 Angemessene Aufwendungen eines
Betriebs gewerblicher Art f�r gesetzlich vorgesehene Rechnungs- und
Kassenpr�fungen durch das Rechnungspr�fungsamt der Tr„gerk”rperschaft sind als
Betriebsausgaben abziehbar. 4 Vgl. BFH-Urteil vom 28. 2. 1990 (BStBl II S. 647
).

===

28. Gewinnermittlung bei K”rperschaften, die Land- und Forstwirtschaft
betreiben

1 Im Interesse der Gleichm„áigkeit der Besteuerung bestehen keine Bedenken,
daá auch K”rperschaften, Personenvereinigungen und Verm”gensmassen, bei denen
alle Eink�nfte als Eink�nfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln sind ( 8 Abs. 2
KStG), und die daher ihren Gewinn nicht nach  4 Abs. 1 EStG, sondern nach  5
EStG ermitteln, die Steuerverg�nstigungen

1. des  6b EStG f�r Gewinne aus der Ver„uáerung von Aufwuchs oder Anlagen im
Grund und Boden mit dem dazugeh”rigen Grund und Boden und

2. des  76 EStDV

in Anspruch nehmen. 2 Das gilt auch f�r die Vereinfachungsregelung im Sinne
des Abschnitts 131 Abs. 2 Satz 3 EStR. 3 Voraussetzung ist in diesen F„llen,
daá sich der Betrieb der K”rperschaft auf die Land- und Forstwirtschaft
beschr„nkt oder der land- und forstwirtschaftliche Betrieb als organisatorisch
verselbst„ndigter Betriebsteil (Teilbetrieb) gef�hrt wird.

===

29. Bewertungsfreiheit f�r Fabrikgeb„ude, Lagerh„user und landwirtschaftliche
Betriebsgeb„ude nach  7e EStG

(1) 1  7e EStG ist auf solche K”rperschaften anzuwenden, deren Mitglieder
oder Gesellschafter w„hrend des Wirtschaftsjahres, f�r das Bewertungsfreiheit
in Anspruch genommen wird, zu dem in  7e Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder 2 EStG
bezeichneten Personenkreis geh”ren. 2 Liegen nicht bei allen Mitgliedern oder
Gesellschaftern die Voraussetzungen des  7e Abs. 1 Satz 1 oder 2 EStG vor, so
gilt  7e EStG mit der Maágabe, daá Bewertungsfreiheit von
Aktiengesellschaften nicht, von anderen K”rperschaften nur in H”he des
Hundertsatzes in Anspruch genommen werden kann, mit dem die Mitglieder oder
Gesellschafter, die die Voraussetzungen des  7e Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder 2
EStG erf�llen, an der K”rperschaft beteiligt sind.

(2) 1 Beansprucht eine K”rperschaft Bewertungsfreiheit nach  7e EStG, so
m�ssen ihre Mitglieder oder Gesellschafter, die zu dem in  7e Abs. 1 Satz 1
Nr. 1 oder 2 EStG bezeichneten Personenkreis geh”ren, w„hrend des ganzen
Wirtschaftsjahrs, f�r das die Bewertungsfreiheit beansprucht wird, beteiligt
sein. 2 Der Hundertsatz, mit dem das einzelne Mitglied oder der einzelne
Gesellschafter an der K”rperschaft beteiligt ist, ist nach dem Durchschnitt
der H”he der Beteiligung am Anfang und am Ende des Wirtschaftsjahrs zu
berechnen. 3 Beteiligung in diesem Sinne ist die Beteiligung am eingezahlten
Grund- und Stammkapital, bei Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften das
tats„chliche Gesch„ftsguthaben. 4 Gesellschafter-Darlehen, die bei der
K”rperschaftsteuer als verdecktes Gesellschaftskapital behandelt werden,
gelten als Beteiligung.

(3) 1 Sind an einer K”rperschaft Ehegatten beteiligt und erf�llt nur einer der
Ehegatten die Voraussetzungen des  7e Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder 2 EStG, so
bleibt die Beteiligung des anderen Ehegatten bei der Bestimmung des Umfangs
der Berwertungsfreiheit der K”rperschaft nach  7e EStG auch im Fall der
Zusammenveranlagung auáer Betracht. 2 Vgl. hierzu das zu  7a EStG 1958
ergangene BFH-Urteil vom 26. 9. 1961 (BStBl III S. 522).

(4) Im �brigen wird auf Abschnitt 78a EStR hingewiesen.

===

30. (aufgehoben)

===

31. Verdeckte Gewinnaussch�ttungen)

Anwendung des  8 Abs. 3 Satz 2 KStG

(1) 1 Verdeckte Gewinnaussch�ttungen mindern nach  8 Abs. 3 Satz 2 KStG das
Einkommen nicht. 2 Ist das Einkommen entgegen dieser Vorschrift zu niedrig
ausgewiesen, so ist der fehlende Betrag hinzuzurechnen.) 3 Die Anwendung des
 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist unabh„ngig davon, ob und wann nach der Vorschrift
des  27 Abs. 3 Satz 2 KStG die Aussch�ttungsbelastung herzustellen ist. 4
Vgl. BFH-Urteile vom 28. 8. 1986 (BStBl 1987 II S. 75), vom 26. 8. 1987
(BStBl 1988 II S. 143), vom 9. 12. 1987 (BStBl 1988 II S. 460), vom
14. 3. 1989 (BStBl II S. 633), vom 12. 4. 1989 (BStBl II S. 636) und vom
28. 6. 1989 (BStBl II S. 854).) 5 Wegen der H”he der Hinzurechnung vgl. Absatz
10. 6 Die auf eine verdeckte Gewinnaussch�ttung entfallende
Aussch�ttungsbelastung ( 27 Abs. 1 KStG) f„llt nicht unter die
Hinzurechnungsvorschrift des  8 Abs. 3 Satz 2 KStG. 7 Auf die H”he eines
Zufluábetrags beim Gesellschafter kommt es in diesem Zusammenhang nicht an. 8
Vgl. BFH-Urteile vom 29. 4. 1987 (BStBl II S. 733), vom 22. 2. 1989 (BStBl II
S. 475) und vom 14. 3. 1989 (BStBl II S. 633). 9 Wegen der Auswirkungen
verdeckter Gewinnaussch�ttung auf die Gliederung des verwendbaren
Eigenkapitals vgl. Abschnitt 80.

Vorteil gew„hrende K”rperschaft

(2) 1 Die Annahme einer verdeckten Gewinnaussch�ttung setzt voraus, daá der
Empf„nger der Aussch�ttung ein mitgliedschaftliches oder
mitgliedschafts„hnliches Verh„ltnis zur aussch�ttenden K”rperschaft hat.) 2
Das kann bei Kapitalgesellschaften und Genossenschaften (BFH-Urteile vom 16.
12. 1955, BStBl 1956 III S. 43, und vom 9. 2. 1972, BStBl II S. 361), bei
Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit (BFH-Urteil vom 14. 7. 1976,
BStBl II S. 731), bei Realgemeinden und Vereinen (BFH-Urteil vom 23. 9. 1970,
BStBl 1971 II S. 47) und bei Betrieben gewerblicher Art von juristischen
Personen des ”ffentlichen Rechts (BFH-Urteile vom 29. 5. 1968, BStBl II
S. 692, und vom 13. 3. 1974, BStBl II S. 391) der Fall sein. 3 Destinat„re
einer Stiftung haben kein mitgliedschaftliches oder mitgliedschafts„hnliches
Verh„ltnis zur Stiftung. 4 Vgl. BFH-Urteil vom 22. 9. 1959 (BStBl 1960 III
S. 37). 5 Zur Anwendung des  8 Abs. 3 Satz 2 KStG bei
Nichtkapitalgesellschaften vgl. auch BFH-Urteil vom 9. 8. 1989 (BStBl 1990 II
S. 237).) 6 Die Annahme einer verdeckten Gewinnaussch�ttung setzt danach nicht
voraus, daá sie zu Einnahmen aus Kapitalverm”gen bei anderen Personen f�hrt. 7
Es ist jedoch darauf abzustellen, daá die eintretende Verm”gensminderung
bzw. verhinderte Verm”gensmehrung letztlich zu einem Vorteil bei dem f�hrt,
der �ber Mitgliedschaftsrechte bzw. mitgliedschafts„hnliche Rechte den Einfluá
auf das der K”rperschaftsteuer unterliegende Gebilde hat. 8 Entscheidend f�r
eine verdeckte Gewinnaussch�ttung ist ihre Veranlassung durch das
mitgliedschaftliche oder mitgliedschafts„hnliche Verh„ltnis. 9 Aus diesem
Grunde kann eine verdeckte Gewinnaussch�ttung auch vorliegen, wenn im
Zeitpunkt der Aussch�ttung das mitgliedschaftliche oder
mitgliedschafts„hnliche Verh„ltnis noch nicht oder nicht mehr besteht. 10
Vgl. BFH-Urteil vom 24. 1. 1989 (BStBl II S. 419).)

Begriff der verdeckten Gewinnaussch�ttung

(3) 1 Eine verdeckte Gewinnaussch�ttung im Sinne des  8 Abs. 3 Satz 2 KStG
ist eine Verm”gensminderung oder verhinderte Verm”gensmehrung, die durch das
Gesellschaftsverh„ltnis veranlaát ist, sich auf die H”he des Einkommens
auswirkt und nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften
entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluá beruht. 2 Vgl. BFH-Urteile vom
22. 2. 1989 (BStBl II S. 475) und vom 11. 10. 1989 (BStBl 1990 II S. 89). 3
Eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverh„ltnis liegt dann vor, wenn ein
ordentlicher und gewissenhafter Gesch„ftsleiter ( 93 Abs. 1 Satz 1 AktG,  43
Abs. 1 GmbHG,  34 Abs. 1 Satz 1 GenG) die Verm”gensminderung oder verhinderte
Verm”gensmehrung gegen�ber einer Person, die nicht Gesellschafter ist, unter
sonst gleichen Umst„nden nicht hingenommen h„tte. 4 Vgl. BFH-Urteile vom
11. 2. 1987 (BStBl II S. 461), vom 29. 4. 1987 (BStBl II S. 733)), vom
10. 6. 1987 (BStBl 1988 II S. 25), vom 28. 10. 1987 (BStBl 1988 II S. 301),
vom 27. 7. 1988 (BStBl 1989 II S. 57) und vom 7. 12. 1988 (BStBl 1989 II
S. 248). 5 Eine verdeckte Gewinnaussch�ttung kommt danach z. B. in folgenden
F„llen in Betracht:

1. Ein Gesellschafter erh„lt f�r seine Vorstands- oder
Gesch„ftsf�hrert„tigkeit ein unangemessen hohes Gehalt. Vgl. BFH-Urteil vom
28. 6. 1989 (BStBl II S. 854).)

2. Eine Gesellschaft zahlt an einen Gesellschafter besondere Umsatzverg�tungen
neben einem angemessenen Gehalt. Vgl. BFH-Urteil vom 28. 6. 1989 (BStBl II
S. 854).

3. Ein Gesellschafter erh„lt ein Darlehen von der Gesellschaft zinslos oder zu
einem auáergew”hlich geringen Zinssatz. Vgl. RFH-Urteile vom 28. 5. 1929
(RStBl S. 389) und vom 8. 3. 1932 (RStBl S. 441) sowie BFH-Urteile vom 25. 11.
1964 (BStBl 1965 III S. 176) und vom 23. 6. 1981 (BStBl 1982 II S. 245).)

4. Ein Gesellschafter erh„lt von der Gesellschaft ein Darlehen, obwohl schon
bei der Darlehnshingabe mit der Uneinbringlichkeit gerechnet werden muá. Vgl.
RFH-Urteil vom 26. 3. 1935 (RStBl S. 1064) und BFH-Urteil vom 16. 6. 1958[Anm.
der Red.: 16. 9. 1958] (BStBl III S. 451).

5. Ein Gesellschafter gibt der Gesellschaft ein Darlehen zu einem
auáergew”hnlich hohen Zinssatz. Vgl. BFH-Urteile vom 28. 10. 1964 (BStBl 1965
III S. 119) und vom 25. 11. 1964 (BStBl 1965 III S. 176).)

6. Ein Gesellschafter liefert an die Gesellschaft oder erwirbt von der
Gesellschaft Waren und sonstige Wirtschaftsg�ter zu ungew”hnlichen Preisen
oder erh„lt besondere Preisnachl„sse und Rabatte. Vgl. BFH-Urteile vom 12. 7.
1972 (BStBl II S. 802), vom 21. 12. 1972 (BStBl 1973 II S. 449), vom 16. 4.
1980 (BStBl 1981 II S. 492) und vom 6. 8. 1985 (BStBl 1986 II S. 17).

7. Ein Gesellschafter verkauft Aktien an die Gesellschaft zu einem h”heren
Preis als dem Kurswert, oder die Gesellschaft verkauft Aktien an einen
Gesellschafter zu einem niedrigeren Preis als dem Kurswert. Vgl. BFH-Urteile
vom 13. 9. 1967 (BStBl 1968 III S. 20) und vom 14. 5. 1969 (BStBl II S. 501).

8. Ein Gesellschafter vermietet an die Gesellschaft oder mietet von der
Gesellschaft Gegenst„nde oder �berl„át ihr Rechte oder nutzt
gesellschaftseigene Rechte zu einem unangemessenen Preis. Vgl. BFH-Urteile vom
16. 8. 1955 (BStBl III S. 353) und vom 3. 2. 1971 (BStBl II S. 408).)

9. Eine Gesellschaft �bernimmt eine Schuld oder sonstige Verpflichtung eines
Gesellschafters. Vgl. BFH-Urteile vom 19. 3. 1975 (BStBl II S. 614) und vom
19. 5. 1982 (BStBl II S. 631).)

10. Eine Gesellschaft verzichtet auf Rechte, die ihr einem Gesellschafter
gegen�ber zustehen. Vgl. BFH-Urteile vom 3. 11. 1971 (BStBl 1972 II S. 227),
vom 13. 10. 1983 (BStBl 1984 II S. 65) und vom 7. 12. 1988 (BStBl 1989 II
S. 248).)

11. Ein Gesellschafter beteiligt sich an der Gesellschaft als stiller
Gesellschafter und erh„lt daf�r einen unangemessen hohen Gewinnanteil. Vgl.
BFH-Urteil vom 6. 2. 1980 (BStBl II S. 477).)

12. Die an einer Personengesellschaft beteiligte Kapitalgesellschaft stimmt
r�ckwirkend oder ohne rechtliche Verpflichtung einer Neuverteilung des Gewinns
zu, die ihre Gewinnbeteiligung zugunsten ihres gleichfalls an der
Personengesellschaft beteiligten Gesellschafters einschr„nkt. Vgl. BFH-Urteil
vom 12. 6. 1980 (BStBl II S. 723).)

6 Eine verdeckte Gewinnaussch�ttung liegt dementsprechend nicht vor, wenn die
Kapitalgesellschaft bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und
gewissenhaften Gesch„ftsleiters die Verm”gensminderung oder verhinderte
Verm”gensmehrung unter sonst gleichen Umst„nden auch gegen�ber einem
Nichtgesellschafter hingenommen h„tte. 7 Dies kann der Fall sein, wenn
zwischen Gesellschaft und Gesellschafter ein angemessenes Entgelt in anderer
Weise vereinbart worden ist. 8 Wegen der Voraussetzung f�r die Anerkennung
eines derartigen Vorteilsausgleichs vgl. BFH-Urteile vom 8. 6. 1977 (BStBl II
S. 704), vom 1. 8. 1984 (BStBl 1985 II S. 18) und vom 8. 11. 1989 (BStBl 1990
II S. 244).) 9 W„hrend ein ordentlicher und gewissenhafter Gesch„ftsleiter
einer Kapitalgesellschaft daf�r Sorge tragen muá, daá der Kapitalgesellschaft
ein angemessener Gewinn verbleibt, reicht es bei Genossenschaften aus, daá
nach dem Kostendeckungsprinzip gewirtschaftet wird.

(4) 1 Das Verhalten eines ordentlichen und gewissenhaften Gesch„ftsleiters
kann allerdings dann nicht Maástab sein, wenn ein Rechtsgesch„ft zu beurteilen
ist, das nur mit Gesellschaftern abgeschlossen werden kann. 2 Bei
Rechtsverh„ltnissen, die im Rahmen der Erstausstattung einer
Kapitalgesellschaft zustandegekommen sind, liegt eine verdeckte
Gewinnaussch�ttung schon dann vor, wenn die Gestaltung darauf abstellt, den
Gewinn der Kapitalgesellschaft nicht �ber eine angemessene Verzinsung des
eingezahlten Nennkapitals und eine Verg�tung f�r das Risiko des nicht
eingezahlten Nennkapitals hinaus zu steigern. 3 Vgl. BFH-Urteile vom 5. 10.
1977 (BStBl 1978 II S. 234) und vom 23. 5. 1984 (BStBl II S. 673). 4
Handelsrechtlich unzul„ssige Leistungen einer Kapitalgesellschaft an ihre
Gesellschafter sind verdeckte Gewinnaussch�ttungen. 5 Vgl. BFH-Urteil vom 17.
10. 1984 (BStBl 1985 II S. 69).

Fehlende Vereinbarung und R�ckwirkungsverbot

(5) 1 Im Verh„ltnis zwischen Gesellschaft und beherrschendem Gesellschafter
ist eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverh„ltnis auch dann anzunehmen,
wenn es an einer klaren und im voraus abgeschlossenen Vereinbarung dar�ber
fehlt, ob und in welcher H”he ein Entgelt f�r eine Leistung des
Gesellschafters zu zahlen ist, oder wenn nicht einer klaren Vereinbarung
entsprechend verfahren wird, z. B. in F„llen der Mitarbeit oder der
Nutzungs�berlassung (Miete, Pacht oder Darlehen). 2 Vgl. BFH-Urteile vom 28.
10. 1987 (BStBl 1988 II S. 301), vom 22. 2. 1989 (BStBl II S. 475), vom 14. 3.
1989 (BStBl II S. 633) und vom 12. 4. 1989 (BStBl II S. 636).) 3 Das gilt auch
f�r die Anerkennung eines Vorteilsausgleichs entsprechend Absatz 3 S„tze 6 bis
8 (BFH-Urteil vom 7. 12. 1988, BStBl 1989 II S. 248). 4 Der beherrschende
Gesellschafter muá im voraus klar und eindeutig vereinbaren, ob er f�r eine
Leistung an seine Gesellschaft einen gesellschaftsrechtlichen oder einen
schuldrechtlichen Ausgleich sucht. 5 Er hat den Nachweis zu erbringen, daá
eine klare und eindeutige Vereinbarung vorliegt und entsprechend dieser
Vereinbarung verfahren) worden ist. 6 Wegen der Form der Vereinbarung vgl.
BFH-Urteil vom 24. 1. 1990 (BStBl II S. 645).) 7 Ohne eine derartige
Vereinbarung kann eine Gegenleistung nicht als schuldrechtlich begr�ndet
angesehen werden. 8 Das gilt selbst dann, wenn ein Verg�tungsanspruch aufgrund
gesetzlicher Regelungen bestehen sollte, wie z. B. bei einer Arbeitsleistung
( 612 Abs. 2 BGB) oder einer Darlehensgew„hrung nach Handelsrecht ( 352,
354 HGB). 9 Vgl. BFH-Urteil vom 2. 3. 1988 (BStBl II S. 590). 10 R�ckwirkende
Vereinbarungen zwischen der Gesellschaft und dem beherrschenden Gesellschafter
sind steuerrechtlich unbeachtlich. 11 Vgl. BFH-Urteile vom 23. 9. 1970
(BStBl 1971 II S. 64), vom 3. 4. 1974 (BStBl II S. 497) und vom 21. 7. 1976
(BStBl II S. 734).

32 Wegen der R�ckstellungen f�r Pensionszusagen an beherrschende
Gesellschafter-Gesch„ftsf�hrer von Kapitalgesellschaften vgl. Abschnitt 36.

Beherrschender Gesellschafter

(6) 1 Ein Gesellschafter beherrscht eine Kapitalgesellschaft, wenn er den
Abschluá des zu beurteilenden Rechtsgesch„fts erzwingen kann. 2 Das ist der
Fall, wenn er aufgrund der ihm aus seiner Gesellschafterstellung herr�hrenden
Stimmrechte den entscheidenden Beschluá durchsetzen kann. 3 Dabei kommt der
Vorschrift des  47 Abs. 4 GmbH-Gesetz �ber einen Stimmrechtsausschluá des
Gesellschafters bei Rechtsgesch„ften zwischen ihm und der Gesellschaft keine
Bedeutung zu (vgl. BFH-Urteil vom 26. 1. 1989, BStBl II S. 455). 4 Eine
beherrschende Stellung erfordert deshalb grunds„tzlich die Mehrheit der
Stimmrechte. 5 Andererseits reicht eine Beteiligung von 50 v. H. oder weniger
aus, wenn besondere Umst„nde hinzutreten, die eine Beherrschung der
Gesellschaft begr�nden. 6 Vgl. BFH-Urteile vom 8. 1. 1969 (BStBl II S. 347),
vom 21. 7. 1976 (BStBl II S. 734) und vom 23. 10. 1985 (BStBl 1986 II S. 195).
7 Es gen�gt, wenn mehrere Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft mit
gleichgerichteten Interessen zusammenwirken, um eine ihren Interessen
entsprechende einheitliche Willensbildung herbeizuf�hren. 8 Vgl. BFH-Urteile
vom 26. 7. 1978 (BStBl II S. 659). 9 Die beherrschende Stellung muá im
Zeitpunkt der Vereinbarung oder des Vollzugs der Verm”gensminderung oder
verhinderten Verm”gensmehrung vorliegen. 10 Die Tatsache, daá die
Gesellschafter nahe Angeh”rige sind, reicht allein nicht aus, um
gleichgerichtete Interessen anzunehmen; vielmehr m�ssen weitere Anhaltspunkte
hinzutreten. 11 Vgl. BVerfG-Beschluá vom 12. 3. 1985 (BStBl II S. 475).)

Nahestehende Person

(7) 1 Eine verdeckte Gewinnaussch�ttung ist auch dann anzunehmen, wenn die
Vorteilsziehung nicht unmittelbar durch den Gesellschafter, sondern durch eine
ihm nahestehende Person erfolgt, vorausgesetzt, daá ein Vorteil f�r den
Gesellschafter selbst damit verbunden ist. 2 Vgl. BFH-Urteile vom 27. 1. 1972
(BStBl II S. 320) und vom 22. 2. 1989 (BStBl II S. 631). 3 Die Beziehungen
zwischen dem Gesellschafter und einem Dritten, die die Annahme einer
verdeckten Gewinnaussch�ttung an den Gesellschafter rechtfertigen, k”nnen
schuldrechtlicher, gesellschaftsrechtlicher oder tats„chlicher Art sein. 4 Zum
Kreis der dem Gesellschafter nahestehenden Personen z„hlen sowohl nat�rliche
als auch juristische Personen, unter Umst„nden auch
Personenhandelsgesellschaften. 5 Vgl. BFH-Urteile vom 6. 12. 1967 (BStBl 1968
II S. 322), vom 23. 10. 1985 (BStBl 1986 II S. 195) und vom 1. 10. 1986
(BStBl 1987 II S. 459).) 6 Der Vorteil des Gesellschafters kann darin
bestehen, daá durch die Vorteilsziehung des Dritten eine Verpflichtung des
Gesellschafters gegen�ber dem Dritten erf�llt wird oder eine freiwillige
Leistung des Gesellschafters an den Dritten erbracht wird oder die Leistung
der Kapitalgesellschaft an den Dritten aus anderen Gr�nden wirtschaftlich dem
Gesellschafter zugute kommt. 7 Auch bei dem beherrschenden Gesellschafter
nahestehenden Personen bedarf eine Vereinbarung �ber die H”he eines Entgelts
f�r eine Leistung der vorherigen und eindeutigen Regelung. 8 Vgl. BFH-Urteile
vom 29. 4. 1987 (BStBl II S. 797), vom 2. 3. 1988 (BStBl II S. 786) und vom
22. 2. 1989 (BStBl II S. 631). 9 Zur Beurteilung von verdeckten
Gewinnaussch�ttungen zwischen Schwestergesellschaften vgl. Beschluá des Groáen
Senats des BFH vom 26. 10. 1987 (BStBl 1988 II S. 348).)

Wettbewerbsverbot

(8) 1 Eine verdeckte Gewinnaussch�ttung kommt auch in Betracht, wenn sich die
Gesellschaft und der beherrschende Gesellschafter gewerblich oder beruflich
gleichartig bet„tigen, ohne daá vertragliche Vereinbarungen �ber eine klare
und eindeutige Aufgabenabgrenzung beider Unternehmen bestehen. 2 Insbesondere
die Befreiung vom Wettbewerbsverbot bedarf einer im voraus abgeschlossenen
Vereinbarung. 3 Vgl. BFH-Urteile vom 11. 2. 1981 (BStBl II S. 448), vom 9. 2.
1983 (BStBl II S. 487), vom 11. 2. 1987 (BStBl II S. 461) und vom 26. 4. 1989
(BStBl II S. 673).)

R�ckgew„hr einer verdeckten Gewinnaussch�ttung

(9) 1 Eine verdeckte Gewinnaussch�ttung kann durch R�ckgew„hranspr�che, die
auf Steuer- oder Satzungsklauseln beruhen, nicht r�ckg„ngig gemacht werden. 2
Derartige Klauseln haben ihre Grundlage regelm„áig im
Gesellschaftsverh„ltnis, so daá ein Anspruch auf R�ckforderung einer
verdeckten Gewinnaussch�ttung den Charakter einer Einlageforderung tr„gt und
die tats„chliche R�ckzahlung als Einlage zu werten ist. 3 Vgl. BFH-Urteile vom
23. 5. 1984 (BStBl II S. 723), vom 30. 1. 1985 (BStBl II S. 345), vom 29. 4.
1987 (BStBl II S. 733), vom 22. 2. 1989 (BStBl II S. 475) und vom 13. 9. 1989
(BStBl II S. 741). 4 Das gilt auch, wenn ein R�ckforderungsanspruch auf einer
gesetzlichen Bestimmung beruht. 5 Vgl. BFH-Urteil vom 14. 3. 1989 (BStBl II
S. 1029).) 6 Ausnahmsweise kann die verdeckte Gewinnaussch�ttung bis zur
Aufstellung der Schluábilanz mit Wirkung f�r die Vergangenheit beseitigt
werden. 7 Vgl. BMF-Schreiben vom 6. 8. 1981 (BStBl I S. 599) und die
entsprechenden Erlasse der obersten Finanzbeh”rden der L„nder. 8 Wegen der
Auswirkungen auf die Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals vgl. Abschnitt
77 Abs. 8.

Wert der verdeckten Gewinnaussch�ttung

(10) 1 Die verdeckte Gewinnaussch�ttung ist bei Hingabe von Wirtschaftsg�tern
mit dem gemeinen Wert (BFH-Urteile vom 18. 10. 1967, BStBl 1968 II S. 105, und
vom 27. 11. 1974, BStBl 1975 II S. 306), und bei Nutzungs�berlassungen mit der
erzielbaren Verg�tung (BFH-Urteile vom 27. 11. 1974, BStBl 1975 II S. 306, und
vom 6. 4. 1977, BStBl II S. 569) anzusetzen.) 2 L”st eine verdeckte
Gewinnaussch�ttung Umsatzsteuer auf den Eigenverbrauch nach  1 Abs. 1 Nr. 2
UStG aus, ist die Umsatzsteuer bei der Gewinnermittlung nicht zus„tzlich nach
 10 Nr. 2 KStG hinzuzurechnen.)

===

32. Abziehbarkeit der Konzessionsabgaben bei Betrieben, die der Versorgung mit
Elektrizit„t, Gas oder Wasser dienen (Versorgungsbetriebe))

(1) 1 Die Anordnung �ber die Zul„ssigkeit von Konzessionsgaben der Unternehmen
und Betriebe zur Versorgung mit Elektrizit„t, Gas und Wasser an Gemeinden und
Gemeindeverb„nde - Konzessionsabgabenanordnung (KAE) vom 4. 3. 1941 (RAnz 57,
120), zuletzt ge„ndert durch die Verordnung PR Nr. 1/75 zur Žnderung der
Konzessionsabgabenanordnung vom 7. 3. 1975 (BAnz 49), die Ausf�hrungsanordnung
zur Konzessionsabgabenanordnung (A/KAE) und die Durchf�hrungsbestimmungen zur
Konzessionsabgabenanordnung und zu ihrer Ausf�hrungsanordnung (D/KAE), beide
vom 27. 2. 1943, enthalten ausschlieálich preisrechtliche Vorschriften. 2
Steuerrechtlich ist die Frage des Abzugs von Konzessionsabgaben nach den
Grunds„tzen �ber die Abgrenzung der Betriebsausgaben von den verdeckten
Gewinnaussch�ttungen zu beurteilen. 3 Danach sind Konzessionsabgaben in den
F„llen, in denen die Gebietsk”rperschaft, z. B. Gemeinde, Landkreis, weder
unmittelbar noch mittelbar an dem Grund- oder Stammkapital des
Versorgungsbetriebs beteiligt ist, in voller H”he als Betriebsausgaben
abziehbar. 4 In Beteiligungsf„llen sind die Konzessionsabgaben nur insoweit
als Betriebsausgaben abziehbar, als sie nicht als verdeckte
Gewinnaussch�ttungen anzusehen sind.) 5 Beteiligungsf„lle sind F„lle, in denen
der Versorgungsbetrieb ein Eigenbetrieb ist oder in denen die
Gebietsk”rperschaft unmittelbar oder mittelbar an dem Grund- oder Stammkapital
des Versorgungsbetriebs beteiligt ist.

(2) Bei der Pr�fung der Frage, inwieweit bei der Zahlung von
Konzessionsabgaben verdeckte Gewinnaussch�ttungen anzunehmen sind, ist aus
Gr�nden der Vereinfachung und zur Sicherstellung einer einheitlichen
Verwaltungspraxis unter den folgenden Voraussetzungen ohne n„here Nachpr�fung
von einer Beanstandung des Abzugs von Konzessionsabgaben abzusehen:

1. 1 Die Konzessionsabgaben d�rfen die folgenden H”chsts„tze nicht
�bersteigen:

a) 11/2 v. H. der Roheinnahmen aus Versorgungsleistungen, die an letzte
Verbraucher nicht zu allgemeinen Bedingungen oder nicht zu allgemeinen
Tarifpreisen abgegeben werden. Roheinnahmen aus Lieferungen, deren
Durchschnittspreis 5 Dpf/kWh oder 9 Dpf/m3 Gas (Basis 4300 Kcal/oberer
Heizwert) nicht �bersteigt, bleiben auáer Betracht. Bei h”herem Heizwert, z.
B. Erdgas, ist f�r die Berechnung des Kubikmeterpreises eine entsprechende
Umrechnung der Menge vorzunehmen;

b) bei Versorgungsleistungen, die an letzte Verbraucher zu den allgemeinen
Bedingungen und allgemeinen Tarifpreisen abgegeben werden, einschlieálich der
Lieferungen von Strom, Gas und Wasser an Bedienstete des gemeindlichen
Versorgungsbetriebs, f�r die ein Preisnachlaá - Personalrabatt - gew„hrt wird,

10 v. H. der Roheinnahmen
bei Gemeinden mit 25 000 oder weniger Einwohnern,

12 v. H. der Roheinnahmen
bei Gemeinden mit 25 001 bis 100 000 Einwohnern,

15 v. H. der Roheinnahmen,
bei Gemeinden mit 100 001 bis 500 000 Einwohnern,

18 v. H. der Roheinnahmen
bei Gemeinden mit mehr als 500 000 Einwohnern.

Die Einwohnerzahl bezieht sich auf die einzelne versorgte Gemeinde oder auf
den einzelnen gesondert versorgten Gemeindeteil. Grundlage f�r die
Feststellung der Einwohnerzahl ist das Ergebnis der Volksz„hlung auf den
letzten Stichtag, der vor dem Ende des Wirtschaftsjahrs liegt.
Konzessionsabgaben an Landkreise d�rfen den H”chstsatz von 10 v. H. der
Roheinnahmen nicht �bersteigen.

2 Als Roheinnahmen aus Versorgungsleistungen (Buchstaben a und b) sind die
Entgelte im Sinne des  10 Abs. 1 UStG - also ausschlieálich Umsatzsteuer -,
vermindert um die Ausgleichsabgabe, anzusetzen.

2. 1Der Betrag der Konzessionsabgabe, der die H”chsts„tze nach Nummer 1 nicht
�bersteigt, ist nur insoweit abziehbar, als nach seinem Abzug dem
Versorgungsbetrieb ein angemessener Handelsbilanzgewinn (Mindestgewinn)
verbleibt. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 1. 9. 1982 (BStBl II S. 783). 3 Der
Mindestgewinn darf 1,6 v. H. des Sacheinlagenverm”gens, das am Anfang des
Wirtschaftsjahres in der Steuerbilanz ausgewiesen ist, nicht unterschreiten. 4
Zum Sachanlageverm”gen in diesem Sinne geh”ren nicht das auf Lager
befindliche und zum sp„teren Einbau in Sachanlagen bestimmte
Installationsmaterial sowie Baukostenzusch�sse, die f�r die Errichtung von
Trafostationen, Zuleitungen u. „. geleistet und in der Bilanz des
Versorgungsbetriebs aktiviert worden sind. 5 In Anwendung dieser Grunds„tze
gilt danach im einzelnen folgendes: 6 Ist der Handelsbilanzgewinn so hoch wie
oder h”her als der Mindestgewinn, so kann der Betrag der Konzessionsabgabe,
der die H”chsts„tze nach Nummer 1 nicht �bersteigt, voll abgezogen werden. 7
Ist der Handelsbilanzgewinn niedriger als der Mindestgewinn, so ist der
vorstehend bezeichnete Betrag der Konzessionsabgabe um den Unterschiedsbetrag
zwischen dem Handelsbilanzgewinn und dem Mindestgewinn zu k�rzen. 8 Als
Handelsbilanzgewinn gilt der unter Beachtung der handelsrechtlichen
Bilanzierungsgrunds„tze, insbesondere nach Bildung der erforderlichen
Steuerr�ckstellungen in der Handelsbilanz ausgewiesene und nach folgenden
Bestimmungen berichtigte Gewinn. 9 Die Gewinn- und Verlustvortr„ge sowie die
zugunsten des Gewinns aufgel”sten offenen R�cklagen sind auszuscheiden. 1 0
Die zu Lasten des Gewinns vorgenommenen Zuf�hrungen zu den R�cklagen sind
hinzuzurechnen. 1 1 Im Fall der Zusammenfassung mehrerer Versorgungsbetriebe
ist f�r die Ermittlung des Mindestgewinns das Sachanlageverm”gen der
zusammengefaáten Versorgungsbetriebe und f�r die Ermittlung des
Handelsbilanzgewinns die Handelsbilanz der zusammengefaáten
Versorgungsbetriebe zugrunde zu legen. 1 2 Ist ein Versorgungsbetrieb mit
anderen Betrieben, z. B. mit einem Verkehrsbetrieb, zusammengefaát oder
erstreckt sich die T„tigkeit einer Kapitalgesellschaft auch auf andere
Betriebszweige als die eines Versorgungsbetriebs, sind die H”chsts„tze der
Konzessionsabgaben getrennt f�r den jeweiligen Betriebsteil zu ermitteln. 1 3
Bemessungsgrundlage sind die Einnahmen aus dem jeweiligen Betriebsteil. 1 4
Žndert sich auf Grund einer Betriebspr�fung das Einkommen, so wird dadurch
die urspr�ngliche Berechnung der abzugsf„higen Konzessionsabgabe nicht
ber�hrt, es sei denn, daá einem Antrag auf Žnderung der Handelsbilanz
stattgegeben wird. 1 5 Ist mit R�cksicht auf die Sicherstellung des
Mindestgewinns der Abzug der Konzessionsabgabe gek�rzt worden, so k”nnen die
gek�rzten Betr„ge neben den H”chstbetr„gen f�r die laufende Konzessionsabgabe
(Nr. 1) und unter Beachtung der Mindestgewinngrenze in den folgenden f�nf
Wirtschaftsjahren geltend gemacht werden.

3. 1 Auf verbilligte Sachleistungen an Abnehmer, die unmittelbar oder
mittelbar am Grund- oder Stammkapital des Versorgungsbetriebs beteiligt sind,
sind die Grunds„tze �ber die Abgrenzung der Betriebsausgaben von den
verdeckten Gewinnaussch�ttungen anzuwenden. 2 Eine verdeckte
Gewinnaussch�ttung ist nicht anzunehmen bei:

a) verbilligten Lieferungen von Elektrizit„t, Gas, Wasser und W„rme, bei denen
auf die allgemeinen Tarifpreise ein Preisnachlaá von nicht mehr als 10 v. H.
gew„hrt wird. Der Eigenverbrauch der Gemeinden, Gemeindeverb„nde und
Zweckverb„nde ist f�r alle r„umlich getrennt liegenden Abnahmestellen
gesondert abzurechnen;

b) unentgeltlichen oder verbilligten Wasserlieferungen f�r Feuerl”schzwecke,
f�r Feuerl”sch�bungszwecke, f�r Zwecke der Straáenreinigung, f�r Zwecke der
Reinigung von Abwasseranlagen und f�r ”ffentliche Zier- und Straáenbrunnen
(auch Wasserk�nste) sowie bei unentgeltlicher oder verbilligter Errichtung und
Unterhaltung von Anlagen f�r L”schwasserversorgung und Feuerschutz durch ein
Wasserwerk.

(3) 1 Allgemeine Bedingungen und allgemeine Tarifpreise im Sinne des Absatzes
2 Nr. 1 sind nach  6 Abs. 1 des Gesetzes zur F”rderung der Energiewirtschaft
vom 13. 12. 1935 (RGBl. I S. 1451), zuletzt ge„ndert durch das
Zust„ndigkeitslockerungsgesetz vom 10. 3. 1975 (BGBl. I S. 685), ”ffentlich
bekanntzugebende Bedingungen und Tarifpreise, insbesondere die auf Grund der
Bundestarifordnung Elektrizit„t vom 26. 11. 1971 (BGBl. I S. 1865) in der
Fassung der Verordnung zur Žnderung der Bundestarifordnung Elektrizit„t vom
14. 11. 1973 (BGBl. I S. 1667) und der Bundestarifordnung Gas vom 10. 2. 1959
(BGBl. I S. 46) in der Fassung der Verordnung zur Žnderung der
Bundestarifordnung Gas vom 26. 6. 1963 (BGBl. I S. 442) eingef�hrten
Tarifpreise, beim Wasser die den allgemeinen Bedingungen und den allgemeinen
Tarifpreisen im Sinne der vorgenannten Bestimmungen entsprechenden Preise und
Bedingungen. 2 Als Wasserlieferungen, die nicht zu den allgemeinen Bedingungen
und allgemeinen Tarifpreisen abgegeben werden, sind anzusehen:

1. alle Lieferungen, die ausdr�cklich als Lieferungen nach Sondervertr„gen
oder zu Groáabnehmerpreisen bezeichnet sind,

2. alle Lieferungen, die nicht zu ”ffentlich bekanntgemachten Preisen
erfolgen,

3. alle Lieferungen an Einzelabnehmer, die in Gemeinden mit

25 000 oder weniger Einwohnern 6 000 cbm,
25 001 bis 100 000 Einwohnern 15 000 cbm,
mehr als 100 000 Einwohnern 60 000 cbm

im Jahr �bersteigen ohne R�cksicht darauf, ob die Preise f�r diese
Lieferungen ”ffentlich bekanntgemacht sind oder nicht.

Ist f�r die Erhebung der Konzessionsabgabe die Abnahmemenge der einzelnen
Abnahmestelle maágebend, so ist auch steuerrechtlich auf einzelne
Abnahmestellen abzustellen.

(4) 1 Die Roheinnahmen aus der Straáenbeleuchtung stellen Roheinnahmen aus
Versorgungsleistungen dar. 2 Sie sind deshalb bei der Berechnung der
steuerrechtlich abziehbaren Konzessionsabgaben ebenso zu behandeln, wie die
Roheinnahmen aus den sonstigen Versorgungsleistungen.

===

33. Heimfallverpflichtung

1 Die Vereinbarung eines unentgeltlichen Heimfalls ist durch die KAE, die
A/KAE und die D/KAE ab April 1941 untersagt worden. 2 Werden
Heimfallverpflichtungen, die am 31. M„rz 1941 bereits bestanden haben, nach
den Abgeltungsrichtlinien des Reichskommissars f�r die Preisbildung vom 7. 10.
1944 (ver”ffentlicht in der Zeitschrift der Vereinigung der
Elektrizit„tswerke, 43. Jahrgang, Heft 10 bis 12/1944) umgewandelt, so k”nnen
diese Abgeltungsrichtlinien auch steuerlich ber�cksichtigt werden.

===

34. Abziehbarkeit der Konzessionsabgaben bei ”ffentlichen Verkehrsbetrieben

(1) 1 F�r die Konzessionsabgaben der Betriebe, die dem ”ffentlichen Verkehr
dienen, bestehen keine preisrechtlichen H”chsts„tze. 2 Die Ausf�hrungen in
Abschnitt 32 Abs. 1 �ber die steuerrechtliche Unterscheidung zwischen
Beteiligungsf„llen und anderen F„llen gelten entsprechend f�r ”ffentliche
Verkehrsbetriebe.

(2) 1 In Beteiligungsf„llen ist aus Vereinfachungsgr�nden von der Annahme
einer verdeckten Gewinnaussch�ttung abzusehen, wenn die Konzessionsabgabe die
H„lfte der H”chsts„tze nach Abschnitt 32 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b nicht
�bersteigt. 2 F�r Omnibusbetriebe gilt Satz 1 mit der Maágabe, daá an die
Stelle der H„lfte ein Viertel der H”chsts„tze nach Abschnitt 32 Abs. 2 Nr. 1
Buchst. b tritt. 3 Ist der sich hiernach ergebende Betrag h”her als die f�r
das Wirtschaftsjahr 1958 oder f�r das vom Kalenderjahr abweichende
Wirtschaftsjahr 1958/1959 gezahlte Konzessionsabgabe, so ist er um den
Unterschiedsbetrag zu k�rzen, es sei denn, daá die Erh”hung der
Konzessionsabgabe wirtschaftlich gerechtfertigt ist. 4 Die S„tze 1 bis 3
gelten nicht, wenn nach dem Sachverhalt des Einzelfalls die Zahlung einer
Konzessionsabgabe dem Grunde nach nicht gerechtfertigt ist. 5 Das kann
z. B. der Fall sein, wenn eine Gemeinde die Konzessionsabgabe f�r eine
Straáenbenutzung berechnet, die sich, wie bei Omnibusbetrieben, im Rahmen des
jedermann zustehenden Gemeingebrauchs h„lt, oder wenn eine Gemeinde von den
”ffentlichen Verkehrsbetrieben, nicht aber von einem ebenfalls vorhandenen
vergleichbaren privaten Verkehrsbetrieb Konzessionsabgaben erh„lt.

===

35. Zuwendungen an Pensions- und Unterst�tzungskassen

(1) 1 Auf die  4c und 4d EStG sowie auf die Abschnitte 27 und 27a EStR wird
hingewiesen. 2 Besteht f�r die Unternehmen eines Konzerns eine gemeinsame
Unterst�tzungskasse (Konzernkasse), so k”nnen bei einem Miáverh„ltnis der
Zuwendungen der einzelnen Unternehmen an die Konzernkasse unter bestimmten
Voraussetzungen verdeckte Gewinnaussch�ttungen vorliegen. 3 Vgl. BFH-Urteil
vom 29. 1. 1964 (BStBl 1965 III S. 27).

(2) 1 Die Zuwendungen des Tr„gerunternehmens an die Unterst�tzungskasse
geh”ren bei dieser nicht zu den steuerpflichtigen Eink�nften im Sinne des  2
EStG. 2 Wird die Unterst�tzungskasse in der Rechtsform einer
Kapitalgesellschaft betrieben, so sind die Zuwendungen des Tr„gerunternehmens
bei dieser als gesellschaftsrechtliche Einlagen anzusehen, wenn das
Tr„gerunternehmen Gesellschafter der Unterst�tzungskasse ist. 3 Die H”he der
beim Tr„gerunternehmen als Betriebsausgaben abziehbaren Zuwendungen richtet
sich nach  4d EStG.

===

36. R�ckstellungen f�r Pensionszusagen an beherrschende
Gesellschafter-Gesch„ftsf�hrer von Kapitalgesellschaften)

(1) 1 R�ckstellungen f�r Pensionszusagen an beherrschende
Gesellschafter-Gesch„ftsf�hrer von Kapitalgesellschaften sind dem Grunde nach
steuerlich anzuerkennen, soweit die Voraussetzungen des  6a EStG erf�llt sind
und die Pensionszusage als betrieblich veranlaát anzusehen ist. 2 Das Merkmal
der betrieblichen Veranlassung erfordert Ernsthaftigkeit, Erdienbarkeit und
Angemessenheit der Zusage. 3 In diesem Zusammenhang kommt der Dauer der
tats„chlichen oder zu erwartenden Dienstleistung bis zur vertraglich
vorgesehenen Altersgrenze besondere Bedeutung zu. 4 F�r die Berechnung der
Pensionsr�ckstellung nach  6a EStG ist die vertraglich vorgesehene
Altersgrenze, mindestens jedoch eine solche von 65 Jahren zugrunde zu legen. 5
Vgl. BFH-Urteil vom 28. 4. 1982 (BStBl II S. 612). 6 Eine vertraglich
vorgesehene Altersgrenze von weniger als 65 Jahren kann f�r die Berechnung der
Pensionsr�ckstellung nur dann zugrunde gelegt werden, wenn besondere Umst„nde
nachgewiesen werden, die ein niedrigeres Pensionsalter rechtfertigen. 7
Vgl. BFH-Urteile vom 8. 5. 1963 (BStBl III S. 339) und vom 25. 9. 1968
(BStBl II S. 810). 8 Es ist nicht zu beanstanden, wenn f�r anerkannte
Schwerbehinderte im Sinne des  1 des Schwerbehindertengesetzes eine
vertragliche Altersgrenze von mindestens 60 Jahren zugrunde gelegt wird. 9 Zur
beherrschenden Stellung des Gesellschafters vgl. Abschnitt 31 Abs. 6.

(2) 1 Ist der Vereinbarung �ber die Pensionszusage eine Altersgrenze von mehr
als 65 Jahren zugrunde gelegt worden, ist diese Altersgrenze f�r die
Berechnung der Pensionszusage maágebend, bis die Vereinbarung ge„ndert wird. 2
Eine r�ckwirkende Žnderung der Vereinbarung wird steuerrechtlich nicht
anerkannt.

(3) 1 In die Pr�fung der Angemessenheit der Gesamtbez�ge des
Gesellschafter-Gesch„ftsf�hrers ist auch die ihm erteilte Pensionszusage
einzubeziehen. 2 Diese ist mit der fiktiven Jahresnettopr„mie nach dem Alter
des Gesellschafter-Gesch„ftsf�hrers im Zeitpunkt der Pensionszusage
anzusetzen, die er selbst f�r eine entsprechende Versicherung zu zahlen h„tte,
abz�glich etwaiger Abschluá- und Verwaltungskosten. 3 Dabei ist von den
Rechnungsgrundlagen auszugehen, die f�r die Berechnung der
Pensionsr�ckstellung verwendet werden.)

(4) Zur Pensionserh”hung wegen gestiegener Lebenshaltungskosten vgl. das
BFH-Urteil vom 27. 7. 1988 (BStBl 1989 II S. 57).

===

36a. Verdeckte Einlage)

(1) 1 Eine verdeckte Einlage liegt vor, wenn ein Gesellschafter oder eine ihm
nahestehende Person der Kapitalgesellschaft einen einlagef„higen
Verm”gensvorteil zuwendet und diese Zuwendung durch das
Gesellschaftsverh„ltnis veranlaát ist. 2 Der Verm”gensvorteil kann in einer
Vermehrung von Aktiven oder einer Verminderung von Schulden bestehen. 3 Die
Veranlassung durch das Gesellschaftsverh„ltnis ist gegeben, wenn ein
Nichtgesellschafter bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns
den Verm”gensvorteil der Gesellschaft nicht einger„umt h„tte. 4 Vgl.
BFH-Urteile vom 28. 2. 1956 (BStBl III S. 154), vom 19. 2. 1970 (BStBl II
S. 442), vom 14. 8. 1974 (BStBl 1975 II S. 123), vom 26. 11. 1980 (BStBl 1981
II S. 181), vom 9. 3. 1983 (BStBl II S. 744), vom 11. 4. 1984 (BStBl II S. 535
), vom 14. 11. 1984 (BStBl 1985 II S. 227),) vom 24. 3. 1987 (BStBl II S. 705)
und Beschluá des Groáen Senats des BFH vom 26. 10. 1987 (BStBl 1988 II S. 348
). 5 Auch ein nicht entgeltlich erworbener Firmenwert kann Gegenstand einer
verdeckten Einlage sein (BFH-Urteil vom 24. 3. 1987, BStBl II S. 705).

(2) 1 Die šberlassung eines Wirtschaftsguts zum Gebrauch oder zur Nutzung kann
nicht Gegenstand einer Einlage sein. 2 Vgl. die BFH-Urteile vom 8. 11. 1960
(BStBl III S. 513), vom 9. 3. 1962 (BStBl III S. 338), vom 3. 2. 1971
(BStBl II S. 408), vom 29. 1. 1975 (BStBl II S. 553), vom 24. 5. 1984
(BStBl II S. 747) und Beschluá des Groáen Senats des BFH vom 26. 10. 1987
(BStBl 1988 II S. 348). 3 Der Vorteil der zinslosen oder zinsverbilligten
Darlehensgew„hrung an eine Kapitalgesellschaft durch ihren Gesellschafter
stellt deshalb keine verdeckte Einlage dar. 4 Das gilt auch dann, wenn der
Gesellschafter ein verzinsliches Darlehen aufnimmt, um der Kapitalgesellschaft
ein zinsloses Darlehen zu gew„hren (Beschluá des Groáen Senats des BFH vom 26.
10. 1987). 5 Eine verdeckte Einlage liegt jedoch vor, wenn der Gesellschafter
gegen�ber der Kapitalgesellschaft auf Zinsen verzichtet, die in einer auf den
Zeitpunkt des Verzichts zu erstellenden Bilanz der Kapitalgesellschaft als
Verbindlichkeiten eingestellt werden m�áten (BFH-Urteil vom 24. 5. 1984,
BStBl II S. 747). 6 S„tze 3 bis 5 sind entsprechend anzuwenden, wenn der
Gesellschafter der Kapitalgesellschaft unentgeltlich oder zu einem zu
niedrigen Entgelt Wirtschaftsg�ter zur Nutzung �berl„át oder andere Leistungen
erbringt. 7 Vgl. BFH-Urteil vom 14. 3. 1989 (BStBl II S. 633).

===

37. Besonderheiten des Verlustabzugs ( 10d EStG) bei K”rperschaften

(1) 1 Im Jahr der Entstehung des Verlustes sind auáer den f�r die
Einkommensermittlung geltenden Vorschriften des Einkommensteuergesetzes auch
die Vorschriften des K”rperschaftsteuergesetzes anzuwenden, soweit das dem
Sinn der Vorschrift des  10d EStG entspricht. 2 Die Vorschriften �ber die
abziehbaren Aufwendungen ( 9 KStG) und �ber die nichtabziehbaren Aufwendungen
( 10 KStG) sind wie Einkunftsermittlungsvorschriften anzusehen. 3 Diese
Aufwendungen sind daher bereits vor der Ermittlung des Gesamtbetrags der
Eink�nfte zu ber�cksichtigen und erh”hen oder mindern einen entstandenen
Verlust. 4 Vgl. BFH-Urteil vom 21. 10. 1981 (BStBl 1982 II S. 177) und
Abschnitt 26a. 5 Durch das zuzurechnende Einkommen von Organgesellschaften
nach den  14, 17 oder 18 KStG erh”ht und vermindert sich der abziehbare
Verlust.

(2) Wegen der Beschr„nkung des Verlustr�cktrags bei Kapitalgesellschaften und
bei sonstigen K”rperschaften im Sinne von  43 KStG vgl. Abschnitte 89 und
89a.

(3) 1 Eink�nfte, die auf Grund einer sachlichen Steuerbefreiung nicht der
K”rperschaftsteuer unterliegen, z. B. steuerfreie Sanierungsgewinne ( 3 Nr.
66 EStG), steuerfreie

Zinseinnahmen ( 3a EStG), auáer Ansatz bleibende ausl„ndische
Schachtelgewinne, steuerfreie Ver„uáerungsgewinne ( 16 Abs. 4 EStG), d�rfen
weder mit einem ohne sie in demselben Veranlagungszeitraum entstehenden
Verlust noch mit einem abziehbaren Verlust aus einem anderen
Veranlagungszeitraum verrechnet werden. 2 Das gleiche gilt hinsichtlich der
dem Abzug vom Kapitalertrag unterliegenden Zinseinnahmen im Sinne des  43
Abs. 1 Nr. 5 EStG, f�r die die K”rperschaftsteuer nach  50 Abs. 1 Nr. 3 KStG
durch den Steuerabzug abgegolten ist und die deshalb bei der Ermittlung des zu
versteuernden Einkommens abgesetzt werden.

(4) 1 Die Freibetr„ge nach den  24 und 25 KStG sind erst von dem nach dem
Verlustabzug verbleibenden Einkommen abzuziehen. 2 Vgl. Abschnitt 26a.

(5) 1 Bei der formwechselnden Umwandlung nach den  362 ff. des
Aktiengesetzes sowie nach den  59 und 63 bis 65 des Umwandlungsgesetzes ist
die handelsrechtliche Personengleichheit auch steuerlich anzuerkennen und
deshalb der Verlustabzug zul„ssig. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 19. 8. 1958
(BStBl III S. 468). 3 Dagegen geht in den F„llen der �bertragenden Umwandlung
und der Verschmelzung ein Verlust, der in der Person der durch die Umwandlung
oder Verschmelzung untergehenden K”rperschaft entstanden ist, nicht auf den
Rechtsnachfolger �ber (BFH-Urteil vom 8. 4. 1964, BStBl III S. 306).

(6) Wegen des Verbots des Verlustabzugs im Falle des Mantelkaufs vgl.
BMF-Schreiben vom 11. 6. 1990 (BStBl I S. 252) und die entsprechenden Erlasse
der obersten Finanzbeh”rden der L„nder.)

===

38. Mitgliederbeitr„ge

(1) 1 Mitgliederbeitr„ge im Sinne von  8 Abs. 7 KStG sind Beitr„ge, die die
Mitglieder einer Personenvereinigung lediglich in ihrer Eigenschaft als
Mitglieder nach der Satzung zu entrichten haben. 2 Sie d�rfen der
Personenvereinigung nicht f�r die Wahrnehmung besonderer gesch„ftlicher
Interessen ihrer Mitglieder zuflieáen. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 29. 8. 1973
(BStBl 1974 II S. 60) und vom 28. 6. 1989 (BStBl 1990 II S. 550).

(2) 1 Mitgliederbeitr„ge, die auf Grund der Satzung erhoben werden, bleiben
bei der Ermittlung des Einkommens von unbeschr„nkt oder beschr„nkt
k”rperschaftsteuerpflichtigen Personenvereinigungen auáer Ansatz ( 8 Abs. 7
KStG). 2 Es gen�gt, daá eine der folgenden Voraussetzungen erf�llt ist:

a) Die Satzung bestimmt Art und H”he der Mitgliederbeitr„ge.

b) Die Satzung sieht einen bestimmten Berechnungsmaástab vor.

c) Die Satzung bezeichnet ein Organ, das die Beitr„ge der H”he nach erkennbar
festsetzt.

3 Vgl. hierzu die RFH-Urteile vom 2. 4. 1940 (RStBl S. 611) und vom 20. 12.
1940 (RStBl 1941 S. 69).

(3) 1 Dient eine Personenvereinigung auch der wirtschaftlichen F”rderung der
Einzelmitglieder, so sind die Beitr„ge an diese Vereinigung insoweit keine
Mitgliederbeitr„ge im Sinne von  8 Abs. 7 KStG, sondern pauschalierte
Gegenleistungen f�r die F”rderung durch die Vereinigung, und zwar auch dann,
wenn die Vereinigung keinen wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieb aus�bt. 2 In
diesem Fall sind die Mitgliederbeitr„ge im Wege der Sch„tzung in einen
steuerfreien Teil (reine Mitgliederbeitr„ge) und in einen steuerpflichtigen
Teil (pauschalierte Gegenleistungen) aufzuteilen. 3 Vgl. BFH-Urteile vom
5. 6. 1953 (BStBl III S. 212), vom 16. 11. 1954 (BStBl 1955 III S. 12), vom
12. 7. 1955 (BStBl III S. 271), vom 9. 2. 1965 (BStBl III S. 294) und vom
8. 6. 1966 (BStBl III S. 632).

(4) 1 Bei Versicherungsunternehmen ist die Vorschrift des  8 Abs. 7 KStG auf
Leistungen der Mitglieder, die ein Entgelt f�r die šbernahme der Versicherung
darstellen, nicht anzuwenden. 2 Bei Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit
k”nnen jedoch steuerfreie Mitgliederbeitr„ge in Betracht kommen,
z. B. Eintrittsgelder unter besonderen Voraussetzungen. 3 Vgl. BFH-Urteil vom
21. 4. 1953 (BStBl III S. 175).

(5) 1 Bei Genossenschaften kann das von den Mitgliedern gezahlte einmalige
Eintrittsgeld in vollem Umfang als Mitgliederbeitrag nach  8 Abs. 7 KStG
steuerfrei sein. 2 Der mit dem Eintritt in wirtschaftlichem Zusammenhang
stehende Aufwand ist dann aber bis zur H”he des Eintrittsgeldes nicht
abziehbar ( 3c EStG). 3 Vgl. BFH-Urteil vom 19. 2. 1964 (BStBl III S. 277). 4
Ein mittelbarer Zusammenhang reicht nicht aus. 5 Vgl. BFH-Urteil vom
11. 10. 1989 (BStBl 1990 II S. 88).

===

39. Haus- und Grundeigent�mervereine, Mietervereine

(1) 1 Die Mitgliederbeitr„ge zu Haus- und Grundeigent�mervereinen sowie zu
Mietervereinen enthalten in der Regel Entgelte f�r die Gew„hrung besonderer
wirtschaftlicher Vorteile, z. B. f�r Rechtsberatung, Prozeávertretung. 2 Sie
sind deshalb keine reinen Mitgliederbeitr„ge im Sinne von  8 Abs. 7 KStG. 3
Vgl. BFH-Urteil vom 5. 6. 1953 (BStBl III S. 212). 4 Um eine einfache und
gleichm„áige Besteuerung der in Satz 1 bezeichneten Vereine zu gew„hrleisten,
ist bei der Abgrenzung der steuerfreien Mitgliederbeitr„ge von den
steuerpflichtigen Betr„gen sowie bei der Berechnung der hiervon abzuziehenden
Ausgaben wie folgt zu verfahren:

1. 1 Von den eigenen Beitragseinnahmen (= gesamte Beitragseinnahmen abz�glich
der an �bergeordnete Verb„nde, z. B. Zentralverband, Provinzialverband,
Landesverband, abgef�hrten Betr„ge) sind 20 v. H. als steuerpflichtige
Einnahmen anzusehen. 2 Erhebt der Verein neben den Beitr„gen besondere
Entgelte, z. B. f�r Prozeávertretungen, so sind diese Entgelte den
steuerpflichtigen Einnahmen voll hinzuzurechnen.

2. 1 Von den Ausgaben des Vereins, die mit den eigenen Beitragseinnahmen und
den daneben erhobenen besonderen Entgelten in unmittelbarem Zusammenhang
stehen, ist der Teil abzuziehen, der dem Verh„ltnis der steuerpflichtigen
Einnahmen zu den eigenen Beitragseinnahmen zuz�glich der daneben erhobenen
besonderen Entgelte entspricht. 2 Werden jedoch die mit den steuerpflichtigen
Einnahmen zusammenh„ngenden Ausgaben gesondert ermittelt, so sind die
gesondert ermittelten Ausgaben abzuziehen.

3. 1 šbersteigen die abzuziehenden Ausgaben die steuerpflichtigen Einnahmen
st„ndig, d. h. in mehreren aufeinanderfolgenden Jahren, so ist erkennbar, daá
der als steuerpflichtig behandelte Betrag von 20. v. H. der eigenen
Beitragseinnahmen zu niedrig ist. 2 Er ist dann angemessen so zu erh”hen, daá
im Durchschnitt mehrerer Jahre die abziehbaren Ausgaben nicht h”her als die
steuerpflichtigen Einnahmen sind. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 9. 2. 1965 (BStBl III
S. 294).

Beispiel:

Vereinnahmte Mitgliederbeitr„ge 130 000 DM
An den Landesverband sind abgef�hrt - 30 000 DM

Eigene Beitragseinnahmen 100 000 DM

Steuerpflichtige Einnahmen:

20 v. H. von 100 000 DM = 20 000 DM
Entgelte f�r Prozeávertretungen + 4 000 DM 24 000 DM

Die Ausgaben, die mit den eigenen Beitragseinnahmen
(100 000 DM) und den Entgelten f�r Prozeávertretungen
(4 000 DM) zusammenh„ngen, betragen 90 000 DM.
Abzuziehen sind

90 000 24 000

104 000

šberschuá 3 231 DM

W�rden die gesondert festgestellten abziehbaren Ausgaben 27 000 DM betragen
und w�rde sich weiter ergeben, daá die Ausgaben auch in den vorangegangenen
Jahren die steuerpflichtigen Einnahmen �berstiegen haben, so m�áte der Satz
von 20 v. H. angemessen erh”ht werden.

(2) Die �brigen steuerpflichtigen Eink�nfte, z. B. aus dem Verkauf von
Vordrucken und Altmaterial, aus Kapitalverm”gen und Vermietung und
Verpachtung, sind nach den allgemeinen steuerrechtlichen Grunds„tzen zu
ermitteln.

===

40. Sonstige Vereine und Einrichtungen

(1) 1 Die von Obst- und Gartenbauvereinen erhobenen Mitgliederbeitr„ge
enthalten in der Regel Entgelte f�r die Gew„hrung besonderer wirtschaftlicher
Vorteile. 2 Sie sind deshalb keine reinen Mitgliederbeitr„ge im Sinne von  8
Abs. 7 KStG. 3 Bei der Abgrenzung der steuerfreien Mitgliederbeitr„ge von den
steuerpflichtigen Betr„gen ist Abschnitt 39 entsprechend anzuwenden.

(2) 1 Die von den Kleing„rtner- und Siedlervereinen erhobenen Beitr„ge
enthalten in der Regel keine Entgelte f�r die Gew„hrung besonderer
wirtschaftlicher Vorteile. 2 Im allgemeinen bestehen deshalb aus Gr�nden der
Verwaltungsvereinfachung keine Bedenken, diese Beitr„ge ohne Pr�fung als
Mitgliederbeitr„ge im Sinne von  8 Abs. 7 KStG anzusehen.

(3) 1 Sind Tierzuchtverb„nde oder Vatertierhaltungsvereine nicht
steuerbeg�nstigt und infolgedessen nicht nur mit ihren wirtschaftlichen
Gesch„ftsbetrieben, sondern in vollem Umfang steuerpflichtig, dann werden die
Beitr„ge der Mitglieder zum groáen Teil keine steuerfreien Mitgliederbeitr„ge
im Sinne von  8 Abs. 7 KStG sein, weil sie Entgelte der Mitglieder f�r
wirtschaftliche Leistungen enthalten. 2 Aus Vereinfachungsgr�nden ist bei der
Abgrenzung der steuerfreien Mitgliederbeitr„ge von den steuerpflichtigen
Betr„gen wie folgt zu verfahren: 3 Die Beitragseinnahmen sind nur in H”he von
50 v. H. als steuerpflichtig zu behandeln. 4 Die mit den Beitragseinnahmen in
unmittelbarem Zusammenhang stehenden Ausgaben sind dementsprechend nur mit 50
v. H. zu ber�cksichtigen. 5 Zu den Beitragseinnahmen geh”ren auáer den
Mitgliederbeitr„gen auch die Betr„ge, die nicht laufend, sondern einmalig als
sogenannte Geb�hren entrichtet werden, z. B. f�r die Herdbucheintragungen, f�r
den Nachweis der Abstammung, f�r die Anerkennung und Umschreibung, f�r die
Vermittlung des Absatzes von Zuchttieren, f�r das Brennen von Vieh, f�r
Ohrmarken und Gefl�gelringe und Deckgelder von Mitgliedern. 6 Voraussetzung
ist, daá diese Geb�hren nach Art und H”he in der Satzung oder in der
Geb�hrenordnung genau bestimmt sind. 7 Im �brigen sind die steuerpflichtigen
Eink�nfte, z. B. aus Gewerbebetrieb, Kapitalverm”gen, Vermietung und
Verpachtung, sonstige Eink�nfte im Sinne des  22 EStG, nach den allgemeinen
steuerrechtlichen Grunds„tzen zu ermitteln.

(4) Die Bestimmungen in Absatz 3 gelten nicht f�r die Verb„nde und Vereine der
Pelztierz�chter.

(5) 1 Einrichtungen zur F”rderung des Fremdenverkehrs k”nnen Betriebe
gewerblicher Art von juristischen Personen des ”ffentlichen Rechts oder
Personenvereinigungen sein. 2 Im ersten Fall k”nnen sie eine Steuerbefreiung
f�r Mitgliederbeitr„ge nicht in Anspruch nehmen. 3 Vgl. RFH-Urteil vom 20. 5.
1941 (RStBl S. 506). 4 Im zweiten Fall sind die Beitr„ge oft keine reinen
Mitgliederbeitr„ge ( 8 Abs. 7 KStG), weil sie auch Entgelte der Mitglieder
f�r wirtschaftliche Vorteile enthalten. 5 Aus Vereinfachungsgr�nden bestehen
keine Bedenken, in diesen F„llen nur 25 v. H. der Beitragseinnahmen als
steuerpflichtige Einnahmen zu behandeln. 6 Die Ausgaben, die mit den
Beitragseinnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, sind
dementsprechend nur mit 25. v. H. abzuziehen. 7 Abschnitt 39 ist entsprechend
anzuwenden. 8 Im �brigen sind die steuerpflichtigen Eink�nfte, z. B. aus dem
Verkauf von Zeitungen oder Fahrkarten, nach den allgemeinen steuerrechtlichen
Grunds„tzen zu ermitteln. 9 Die Zusch�sse, die gemeindliche
Fremdenverkehrseinrichtungen von den Gemeinden erhalten, sind steuerfrei zu
lassen.

(6) 1 Die von Lohnsteuerhilfevereinen (vgl. Abschnitt 8 Abs. 2) erhobenen
Beitr„ge sind in vollem Umfang steuerpflichtige Entgelte f�r Gegenleistungen
der Vereine an ihre Mitglieder. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 29. 8. 1973 (BStBl 1974
II S. 60).

===

Zu  9

41. (aufgehoben)

===

42. Ausgaben im Sinne des  9 Nr. 3 KStG)

(1) 1 F�r die Frage der Abziehbarkeit der Ausgaben im Sinne des  9 Nr. 3 KStG
gelten die  48 bis 50 EStDV sowie die Anweisungen in den Abschnitten 111 bis
113 und den Anlagen 7 bis 9 EStR entsprechend. 2 Dabei ist zu beachten, daá
 34g EStG bei der K”rperschaftsteuer nicht anwendbar ist.

(2) 1 Die Ausgaben im Sinne des  9 Nr. 3 KStG sind vorbehaltlich des  8
Abs. 3 KStG in der im Gesetz genannten H”he bei der Einkunftsermittlung
abzuziehen. 2 Entsprechend erh”hen sie einen abziehbaren Verlust. 3
Vgl. BFH-Urteil vom 21. 10. 1981 (BStBl 1982 II S. 177).

(3) Die Vorschrift des  9 Nr. 3 KStG bezieht sich auch im Fall des
abweichenden Wirtschaftsjahrs auf die Ausgaben im Wirtschaftsjahr.

(4) F�r die Berechnung des H”chstbetrags der abziehbaren Spenden ist entweder
das Einkommen des Veranlagungszeitraums oder die Summe der gesamten Ums„tze
und der L”hne und Geh„lter des Kalenderjahres maágebend.

(5) 1 In Organschaftsf„llen ist  9 Nr. 3 KStG auch bei der Ermittlung des dem
Organtr„ger zuzurechnenden Einkommens der Organgesellschaft anzuwenden
(vgl.  15 KStG). 2 Dementsprechend bleibt beim Organtr„ger das zugerechnete
Einkommen der Organgesellschaft f�r die Ermittlung des H”chstbetrags der
abziehbaren Spenden auáer Betracht. 3 Als Summe der gesamten Ums„tze im Sinne
des  9 Nr. 3 KStG gelten beim Organtr„ger und bei der Organgesellschaft auch
in den F„llen, in denen umsatzsteuerrechtlich ein Organschaftsverh„ltnis
vorliegt ( 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG), jeweils nur die eigenen Ums„tze. 4 F�r die
Ermittlung des H”chstbetrags der abziehbaren Spenden beim Organtr„ger sind die
Ums„tze der Organgesellschaft demnach dem Organtr„ger nicht zuzurechnen. 5
Andererseits sind bei der Organgesellschaft f�r die Ermittlung des
H”chstbetrags der abziehbaren Spenden ihre eigenen Ums„tze maágebend, obwohl
die Organgesellschaft nicht Unternehmer im Sinne von  2 UStG ist und daher
umsatzsteuerrechtlich keine steuerbaren Ums„tze hat.

(6) 1 Die Anerkennung als Spende kommt nicht in Betracht, wenn die als Spende
bezeichnete Zuwendung eines Betriebs gewerblicher Art an die ihn tragende
juristische Person des ”ffentlichen Rechts eine verdeckte Gewinnaussch�ttung
darstellt. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 12. 10. 1978 (BStBl 1979 II S. 192). 3 Die
Entscheidung dar�ber, ob es sich um eine verdeckte Gewinnaussch�ttung handelt,
h„ngt von den Umst„nden des einzelnen Falles ab. 4 Leitet eine juristische
Person des ”ffentlichen Rechts die ihr zur Erf�llung eines gemeinn�tzigen
Zwecks von ihrem Betrieb gewerblicher Art gemachte Zuwendung an eine der in
 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 KStG bezeichneten K”rperschaften, Personenvereinigungen
oder Verm”gensmassen weiter, die nicht die Voraussetzungen des  5 Abs. 1
Nr. 9 KStG erf�llt, so liegt keine abziehbare Spende vor. 5 Vgl. BFH-Urteil
vom 5. 6. 1962 (BStBl III S. 355). 6 Zusch�sse einer Sparkasse zur
Zinsverbilligung von Darlehen an Gemeinden und Schulverb„nde k”nnen abziehbare
Spenden sein. 7 Vgl. BFH-Urteil vom 15. 5. 1968 (BStBl II S. 629). 8 Macht
eine Sparkasse ihrem Gew„hrtr„ger oder einer dem Gew„hrtr„ger nahestehenden
Person eine Zuwendung, so liegt keine abziehbare Spende, sondern eine
verdeckte Gewinnaussch�ttung vor, wenn die Sparkasse bei Anwendung der
Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Gesch„ftsleiters die Spende
einer fremden K”rperschaft nicht gegeben h„tte. 9 Vgl. BFH-Urteile vom
21. 1. 1970 (BStBl II S. 468) und vom 1. 12. 1982 (BStBl 1983 II S. 150). 10
Nach der Rechtsprechung ist eine verdeckte Gewinnaussch�ttung anzunehmen,
soweit die an den Gew„hrtr„ger geleisteten Spenden den durchschnittlichen
Betrag an Spenden �bersteigen, den die Sparkasse an Dritte gespendet hat. 11
Dabei ist grunds„tzlich auf die Fremdspenden des Wirtschaftsjahrs, in dem die
Spende an den Gew„hrtr„ger geleistet wurde, und der beiden vorangegangenen
Wirtschaftsjahre abzustellen. 32 Lediglich f�r den Fall, daá sich aus der
Einbeziehung eines weiter zur�ckreichenden Zeitraums von nicht mehr als 5
Wirtschaftsjahren eine h”here Summe an durchschnittlichen Fremdspenden ergibt,
ist dieser Zeitraum maágebend. 13 Die Einbeziehung eines Zeitraums, der nach
Ablauf des zu beurteilenden Wirtschaftsjahres liegt, ist nicht m”glich. 14
Vgl. BFH-Urteil vom 9. 8. 1989 (BStBl 1990 II S. 237) und die dort zitierte
Rechtsprechung. 15 Ausgaben, die nach dem BFH-Urteil vom 1. 2. 1989 (BStBl II
S. 471) als Einkommensverteilung anzusehen sind, bleiben bei der
Vergleichsrechnung unber�cksichtigt. 3 6Gibt eine Sparkasse die Spende an
einen Dritten und erf�llt sie damit eine Aufgabe, die sich der Gew„hrtr„ger -
wenn auch ohne gesetzliche Verpflichtung - in rechtsverbindlicher Weise
gestellt hat, so kann darin eine verdeckte Gewinnaussch�ttung an den
Gew„hrtr„ger durch mittelbare Zuwendung liegen. 3 7Vgl. BFH-Urteil vom
19. 6. 1974 (BStBl II S. 586). 3 8Zu der Frage, ob verdeckte
Gewinnaussch�ttungen an den Gew„hrtr„ger vorliegen, wenn eine Sparkasse diesem
Zinsaufbesserungen f�r Einlagen und Zinsr�ckverg�tungen f�r ausgereichte
Darlehen gew„hrt, vgl. BFH-Urteil vom 1. 12. 1982 (BStBl 1983 II S. 152).

(7) 1 Der wirtschaftliche Gesch„ftsbetrieb einer K”rperschaft,
Personenvereinigung oder Verm”gensmasse, die im �brigen wegen Gemeinn�tzigkeit
steuerbefreit ist ( 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG), ist kein selbst„ndiges
Steuersubjekt. 2 Spenden, die ein solcher wirtschaftlicher Gesch„ftsbetrieb an
diese K”rperschaft, Personenvereinigung oder Verm”gensmasse zur F”rderung
deren gemeinn�tziger Zwecke gibt, sind deshalb Gewinnverwendungen. 3 Die
Spenden d�rfen deshalb die Eink�nfte aus dem wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieb
nicht mindern.

(8) 1 Spenden, die gemeinn�tzige K”rperschaften, Personenvereinigungen oder
Verm”gensmassen ( 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG) aus ihrem der Besteuerung
unterliegenden Einkommen aus wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieben Empf„ngern
zuwenden, die die Voraussetzungen des  48 Abs. 3 EStDV erf�llen, sind auch
abziehbar, wenn die Empf„nger der Spenden gleichartige gemeinn�tzige Zwecke
wie die Spenderin verfolgen. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 3. 12. 1963 (BStBl 1964 III
S. 81).

===

Zu  10

43. S„umniszuschl„ge, Versp„tungszuschl„ge, Zwangsgelder und Zinsen)

(1) 1 Das Abzugsverbot f�r die Steuern vom Einkommen) und sonstige
Personensteuern sowie die Umsatzsteuer f�r den Eigenverbrauch nach  10 Nr. 2
KStG gilt auch f�r die auf diese Steuern entfallenden Nebenleistungen,
z. B. S„umniszuschl„ge ( 240 AO), Versp„tungszuschl„ge ( 152 AO),
Zwangsgelder ( 329 AO), Hinterziehungszinsen ( 235 AO), Kosten der
Vollstreckung ( 337 bis 345 AO). 2 Dagegen sind die Zinsen auf
Steuerforderungen nach  233a AO (Nachforderungszinsen),  234 AO
(Stundungszinsen) und  237 AO (Aussetzungszinsen) abziehbar.

(2) 1 Prozeázinsen auf Erstattungsbetr„ge ( 236 AO) geh”ren zu den
steuerpflichtigen Einnahmen. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 18. 2. 1975 (BStBl II
S. 568).

===

44. Abzugsverbot f�r Geldstrafen und „hnliche Rechtsnachteile

1 Das steuerrechtliche Abzugsverbot f�r Geldstrafen und „hnliche
Rechtsnachteile betrifft in einem Strafverfahren festgesetzte Geldstrafen,
sonstige Rechtsfolgen verm”gensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter
�berwiegt, und Leistungen zur Erf�llung von Auflagen oder Weisungen, soweit
die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die
Tat verursachten Schadens dienen. 2 Vgl. im einzelnen Abschnitt 120 EStR.) 3
Geldstrafen sowie Auflagen oder Weisungen sind nach deutschem Strafrecht
gegen�ber juristischen Personen nicht zul„ssig. 4 Gegen juristische Personen
k”nnen jedoch sonstige Rechtsfolgen verm”gensrechtlicher Art, bei denen der
Strafcharakter �berwiegt, verh„ngt werden ( 75 StGB). 5 In Betracht kommt
insbesondere die Einziehung von Gegenst„nden nach  74 StGB. Nicht unter das
Abzugsverbot fallen die mit den Rechtsnachteilen zusammenh„ngenden
Verfahrenskosten, insbesondere Gerichts- und Anwaltskosten.

===

44a. Umsatzsteuer auf den Eigenverbrauch

Wegen der k”rperschaftsteuerlichen Behandlung der Umsatzsteuer auf den
Eigenverbrauch bei verdeckten Gewinnaussch�ttungen vgl. Abschnitt 31 Abs. 10.

===

45. Aufsichtsratsverg�tungen

(1) 1 Aufsichtsratsverg�tungen sind alle Leistungen, die K”rperschaften als
Entgelt f�r die šberwachung der Gesch„ftsf�hrung gew„hren. 2 Hierzu geh”ren
auch Tagegelder, Sitzungsgelder, Reisegelder und sonstige
Aufwandsentsch„digungen. 3 Unter das teilweise Abzugsverbot des  10 Nr. 4
KStG f„llt jedoch nicht der dem einzelnen Aufsichtsratsmitglied aus der
Wahrnehmung seiner T„tigkeit erwachsene tats„chliche Aufwand, soweit ihm
dieser Aufwand von der K”rperschaft gesondert erstattet worden ist. 4 Der
einem Beamten erwachsene tats„chliche Aufwand bemiát sich nicht nach den
beamtenrechtlichen Vorschriften �ber die Ablieferungspflicht der Verg�tung. 5
Vgl. BFH-Urteil vom 12. 1. 1966 (BStBl III S. 206).

(2) 1 Unterliegt die Aufsichtsratsverg�tung bei der Umsatzsteuer der
Regelbesteuerung und nimmt die K”rperschaft den Vorsteuerabzug nach  15 UStG
in Anspruch, so ist bei der Ermittlung des Einkommens der K”rperschaft die
H„lfte des Nettobetrags der Aufsichtsratsverg�tung - ohne Umsatzsteuer - nach
 10 Nr. 4 KStG hinzuzurechnen. 2 Ist die K”rperschaft nicht oder nur
verh„ltnism„áig zum Vorsteuerabzug berechtigt, so ist auáerdem die H„lfte der
gesamten oder der den Vorsteuerabzug �bersteigenden Umsatzsteuer dem Einkommen
hinzuzurechnen. 3 In den �brigen F„llen ist stets die H„lfte des Gesamtbetrags
der Aufsichtsratsverg�tung (einschl. Umsatzsteuer) nach  10 Nr. 4 KStG
hinzuzurechnen.

(3) 1 Der Begriff der šberwachung ist weit auszulegen. 2 Unter das teilweise
Abzugsverbot f„llt jede T„tigkeit eines Aufsichtsratsmitglieds, die innerhalb
des m”glichen Rahmens seiner Aufgaben liegt. 3 Die Finanzierungsberatung einer
Aktiengesellschaft durch eines ihrer Aufsichtsratsmitglieder ist keine aus dem
Rahmen der Aufsichtsratst„tigkeit fallende Sondert„tigkeit. 4 Die daf�r
geleisteten Zahlungen sind als Aufsichtsratsverg�tungen zu behandeln. 5 Vgl.
BFH-Urteil vom 20. 9. 1966 (BStBl III S. 688). 6 Geh”ren dem Kreditausschuá
eines Unternehmens neben Vertretern der Darlehensgeber und mittelverwaltender
Beh”rden und neben den Gesch„ftsf�hrern auch Mitglieder des Aufsichtsrats des
Unternehmens an, so schlieát deren Doppelfunktion die volle Abziehbarkeit der
ihnen als Mitglieder des Kreditausschusses gew„hrten Sitzungsgelder aus. 7
Vgl. BFH-Urteile vom 27. 1. 1971 (BStBl II S. 310) und vom 15. 11. 1978
(BStBl 1979 II S. 193).) 8 Eine Verg�tung, die eine Kapitalgesellschaft einem
Mitglied ihres Aufsichtsrats daf�r zahlt, daá dieser sich in die Wahrnehmung
von Aufgaben der Gesch„ftsf�hrung einschaltet, unterliegt dem teilweisen
Abzugsverbot des  10 Nr. 4 KStG. 9 Vgl. BFH-Urteil vom 12. 9. 1973 (BStBl II
S. 872).

(4) 1 Die Verg�tungen, die eine Gesellschaft an den vom Aufsichtsrat zur
Unterst�tzung seiner Kontrollfunktionen beauftragten Sachverst„ndigen zahlt,
unterliegen nicht dem teilweisen Abzugsverbot des  10 Nr. 4 KStG. 2
Vgl. BFH-Urteil vom 30. 9. 1975 (BStBl 1976 II S. 155).

===

Zu  11

46. Liquidationsbesteuerung

(1) 1 Der Zeitraum der Abwicklung beginnt mit der Aufl”sung. 2 Ein Beschluá
der Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft �ber die Aufl”sung wird mit dem
Tag der Beschluáfassung wirksam, sofern sich aus dem Beschluá nichts anderes
ergibt. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 9. 3. 1983 (BStBl II S. 433). 4 Der
Besteuerungszeitraum beginnt mit dem Wirtschaftsjahr, in das die Aufl”sung
f„llt. 5 Erfolgt die Aufl”sung im Laufe eines Wirtschaftsjahrs, so kann ein
Rumpfwirtschaftsjahr gebildet werden. 6 Das Rumpfwirtschaftsjahr reicht vom
Schluá des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs bis zur Aufl”sung. 7 Es ist nicht
in den Abwicklungszeitraum einzubeziehen.

(2) 1 Die Steuerpflicht endet erst, wenn die Liquidation rechtsg�ltig
abgeschlossen ist. 2 Zum rechtsg�ltigen Abschluá der Liquidation geh”rt bei
Kapitalgesellschaften auch der Ablauf des Sperrjahres. 3 Auch wenn die
Kapitalgesellschaft vor Ablauf des Sperrjahres ihr Gesellschaftsverm”gen
vollst„ndig ausgesch�ttet hat, ist sie damit noch nicht erloschen. 4 Die
L”schung im Handelsregister ist f�r sich allein ohne Bedeutung.)

(3) Wegen der Ber�cksichtigung des Verlustabzugs wird auf Abschnitt 37
hingewiesen.

(4) Wegen der Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals im Falle der
Liquidation wird auf Abschnitt 95a hingewiesen.

===

Zu  13

47. Beginn einer Steuerbefreiung)

(1) 1 Wird eine steuerpflichtige K”rperschaft, Personenvereinigung oder
Verm”gensmasse von der K”rperschaftsteuer befreit, hat sie vorbehaltlich des
 13 Abs. 4 KStG die w„hrend des Bestehens der Steuerpflicht gebildeten
stillen Reserven des Betriebsverm”gens aufzudecken und der Besteuerung
zuzuf�hren, bevor sie aus der Steuerpflicht ausscheidet. 2 Ermittelt sie ihren
Gewinn durch Betriebsverm”gensvergleich, hat sie auf den Zeitpunkt, in dem die
Steuerpflicht endet, eine Schluábilanz aufzustellen. 3 F�r die aufzustellende
Schluábilanz sind die steuerlichen Gewinnermittlungsvorschriften zu beachten.
4 Danach ist der Ansatz eines selbstgeschaffenen Gesch„fts- oder Firmenwerts
nicht zul„ssig ( 5 Abs. 2 EStG). 5 Ermittelt sie ihren Gewinn dagegen durch
Vergleich der Betriebseinnahmen mit den Betriebsausgaben, ist Abschnitt 17
Abs. 6 EStR entsprechend anzuwenden. 6  16 Abs. 4 EStG findet keine
Anwendung.

(2) 1 Verpachtet eine von der K”rperschaftsteuer nach  5 Abs. 1 Nr. 9 KStG
befreite K”rperschaft, Personenvereinigung oder Verm”gensmasse ihren
steuerpflichtigen wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieb, so finden die Grunds„tze
des BFH-Urteils vom 13. 11. 1963 (BStBl 1964 III S. 124) entsprechende
Anwendung. 2 Erkl„rt die K”rperschaft, Personenvereinigung oder Verm”gensmasse
im Falle der Verpachtung, daá sie den Betrieb mit der Verpachtung nicht
aufgeben will, oder gibt sie keine Erkl„rung ab, so gilt der wirtschaftliche
Gesch„ftsbetrieb als fortbestehend. 3 Die K”rperschaft, Personenvereinigung
oder Verm”gensmasse unterh„lt in diesem Fall weiterhin einen wirtschaftlichen
Gesch„ftsbetrieb, der �ber den Rahmen einer Verm”gensverwaltung hinausgeht.

===

Zu  14

48. Organtr„ger, Begriff des gewerblichen Unternehmens

(1) 1 Nach  14 Satz 1 KStG muá der Organtr„ger ein inl„ndisches gewerbliches
Unternehmen sein. 2 Ein "gewerbliches Unternehmen" liegt vor, wenn die
Voraussetzungen f�r einen Gewerbebetrieb nach den Vorschriften des  2 GewStG
erf�llt sind.

(2) Zur Frage des Organtr„gers bei einem Zusammenschluá mehrerer gewerblicher
Unternehmen lediglich zum Zwecke der einheitlichen Willensbildung gegen�ber
einer Kapitalgesellschaft zu einer Gesellschaft des b�rgerlichen Rechts vgl.
Abschnitt 52 Abs. 6.

===

49. Finanzielle Eingliederung

1 Der Organtr„ger ist im Sinne der finanziellen Eingliederung an der
Organgesellschaft beteiligt, wenn ihm Anteile an der Organgesellschaft -
einschlieálich der Stimmrechte daraus - in dem f�r die finanzielle
Eingliederung erforderlichen Umfang steuerrechtlich zuzurechnen sind. 2
Entsprechendes gilt f�r die mittelbare Beteiligung ( 14 Nr. 1 Satz 2 KStG).
3 Eine mittelbare Beteiligung kann auch �ber eine Gesellschaft bestehen, die
nicht selbst Organgesellschaft sein kann. 4 Vgl. BFH-Urteil vom 2. 11. 1977
(BStBl 1978 II S. 74). 5 Die finanzielle Eingliederung muá entweder auf einer
unmittelbaren oder auf einer mittelbaren Beteiligung an der Organgesellschaft
beruhen. 6 Durch Zusammenrechnung einer unmittelbaren und einer mittelbaren
Beteiligung oder von mehreren mittelbaren Beteiligungen wird die finanzielle
Eingliederung nicht begr�ndet. 7 Die finanzielle Eingliederung ist jedoch auch
dann gegeben, wenn die Beteiligung an der Organgesellschaft zun„chst mittelbar
und anschlieáend unmittelbar gehalten wird.

Beispiele:

In den Beispielen wird unterstellt, daá die Stimmrechtsverh„ltnisse den
Beteiligungsverh„ltnissen entsprechen.

a) Die Gesellschaft M ist an der Gesellschaft E unmittelbar zu 50 v. H. und
mittelbar - �ber die Gesellschaft T - zu 50 v. H. beteiligt. Die Gesellschaft
E ist in die Gesellschaft M nicht finanziell eingegliedert, weil weder die
unmittelbare Beteiligung noch die mittelbare Beteiligung der M an der E allein
die Voraussetzung der finanziellen Eingliederung erf�llt; eine
Zusammenrechnung beider Beteiligungen kommt nicht in Betracht.

b) Die Gesellschaft M ist an den Gesellschaften T1 und T2 zu je 100 v. H.
beteiligt; die Gesellschaften T1 und T2 sind an der Gesellschaft E zu je 50
v. H. beteiligt. Die Gesellschaft E ist in die Gesellschaft M nicht finanziell
eingegliedert, weil keine der mittelbaren Beteiligungen der M an der E allein
die Voraussetzungen des  14 Nr. 1 Satz 2 KStG erf�llt; eine Zusammenrechnung
der beiden mittelbaren Beteiligungen kommt nicht in Betracht.

c) Die Gesellschaft M ist an der Gesellschaft E mittelbar - �ber die
Gesellschaft T - zu 100 v. H. beteiligt. Im Laufe des Wirtschaftsjahrs erwirbt
die Gesellschaft M die Anteile an der Gesellschaft E, z. B. durch Umwandlung
oder Verschmelzung der Gesellschaft T auf die Gesellschaft M. Die
Voraussetzung des  14 Nr. 1 KStG ist erf�llt.

===

50. Wirtschaftliche Eingliederung

(1) 1 Die wirtschaftliche Eingliederung bildet neben der finanziellen und
organisatorischen Eingliederung eine selbst„ndige Voraussetzung f�r die
Anerkennung eines Organschaftsverh„ltnisses. 2 Unter wirtschaftlicher
Eingliederung ist eine wirtschaftliche Zweckabh„ngigkeit des beherrschten
Unternehmens von dem herrschenden zu verstehen. 3 Entsprechend muá das
herrschende Unternehmen solche eigenen gewerblichen Zwecke verfolgen, denen
sich das beherrschte Unternehmen im Sinne einer Zweckabh„ngigkeit unterordnen
kann.) 4 Das beherrschte Unternehmen muá den gewerblichen Zwecken des
herrschenden dienen, d. h. es muá im Sinne einer eigenen wirtschaftlichen
Unselbst„ndigkeit die gewerblichen Zwecke des herrschenden Unternehmens
f”rdern oder erg„nzen. 5 Dabei muá es wegen der geforderten wirtschaftlichen
Unselbst„ndigkeit nach der Art einer unselbst„ndigen Gesch„ftsabteilung des
herrschenden Unternehmens auftreten. 6 An einer solchen wirtschaftlichen
Zweckabh„ngigkeit fehlt es, wenn das herrschende Unternehmen nur
Gewerbebetrieb kraft Rechtsform ist oder wenn es nur eine T„tigkeit i. S. des
 15 Abs. 2 EStG aus�bt, die ausschlieálich den Zwecken des beherrschten
Unternehmens dient. 7 Vgl. BFH-Urteile vom 26. 4. 1989 (BStBl II S. 668) und
vom 13. 9. 1989 (BStBl 1990 II S. 24).

(2) 1 Auf folgende Rechtsprechung des BFH zur wirtschaftlichen Eingliederung
wird besonders hingewiesen:

- 2 Eine Kapitalgesellschaft kann als Organgesellschaft das Unternehmen des
Organtr„gers auch dadurch im Sinne des Absatzes 1 wirtschaftlich f”rdern oder
erg„nzen, daá sie Verm”gen verwaltet und Beteiligungen h„lt; es ist nicht
erforderlich, daá die Beteiligungen an Firmen der gleichen Branche bestehen. 3
Vgl. BFH-Urteil vom 21. 1. 1970 (BStBl II S. 348).

- 4 šbt ein herrschendes Unternehmen die einheitliche Leitung �ber mehrere
abh„ngige Kapitalgesellschaften in einer durch „uáere Merkmale erkennbaren
Form aus (gesch„ftsleitende Holding), so k”nnen die beherrschten
Kapitalgesellschaften als Organschaften in das herrschende Unternehmen
wirtschaftlich eingegliedert sein. 5 Vgl. BFH-Urteil vom 17. 12. 1969
(BStBl 1970 II S. 257).

- 6 Beherrscht ein Unternehmen ohne sonstige unternehmerische Bet„tigung nur
eine Untergesellschaft, so �bt das herrschende Unternehmen keine gewerbliche
T„tigkeit aus, in die das Unternehmen der beherrschten Gesellschaft
wirtschaftlich eingegliedert werden kann. 7 Wirtschaftliche Eingliederung
setzt vielmehr voraus, daá das herrschende Unternehmen eine eigene gewerbliche
T„tigkeit entfaltet, die durch den Betrieb der Kapitalgesellschaft gef”rdert
wird und die im Rahmen des Gesamtunternehmens (Organkreises) nicht von
untergeordneter Bedeutung ist. 8 Dabei ist die Entwicklung innerhalb eines
mehrj„hrigen Zeitraums zu ber�cksichtigen. 9 Vgl. BFH-Urteile vom 15. 4. 1970
(BStBl II S. 554), vom 18. 4. 1973 (BStBl II S. 740) und vom 13. 9. 1989
(BStBl 1990 II S. 24).

- 10 F�r die Annahme einer wirtschaftlichen Eingliederung muá das herrschende
Unternehmen einheitliche Leitungsmacht �ber die eigene gewerbliche T„tigkeit
und �ber die gewerbliche T„tigkeit des abh„ngigen Unternehmens aus�ben. 11
Beide Unternehmen m�ssen nach einer einheitlichen Gesamtkonzeption gef�hrt
werden, wobei nicht erforderlich ist, daá beide Unternehmen dem gleichen
Gesch„ftszweig angeh”ren. 32 Vgl. BFH-Urteil vom 21. 1. 1976 (BStBl II S. 389
).

(3) 1 Die Grunds„tze der Abs„tze 1 und 2 gelten auch f�r die F„lle der
Betriebsaufspaltung. 2 Daher ist bei der Aufteilung des Unternehmens in ein
reines Besitzunternehmen und eine Betriebsgesellschaft eine wirtschaftliche
Eingliederung nicht gegeben. 3 Vielmehr muá zu der gewerbesteuerpflichtigen
Verpachtungst„tigkeit eine andere, eigene gewerbliche T„tigkeit des
Besitzunternehmens hinzukommen. 4 Vgl. BFH-Urteile vom 18. 4. 1973 (BStBl II
S. 740), vom 26. 4. 1989 (BStBl II S. 668) und vom 13. 9. 1989 (BStBl 1990 II
S. 24). 5 Eine Betriebsgesellschaft kann in das Besitzunternehmen
wirtschaftlich eingegliedert sein, wenn das Besitzunternehmen die
Voraussetzungen einer gesch„ftsleitenden Holding im Sinne des BFH-Urteils vom
17. 12. 1969 (BStBl 1970 II S. 257) erf�llt.

===

51. Organisatorische Eingliederung

1 Hat die Organgesellschaft nicht durch einen Beherrschungsvertrag im Sinne
des  291 Aktiengesetz die Leitung ihres Unternehmens dem Unternehmen des
Organtr„gers unterstellt oder ist sie nicht eine nach den Vorschriften der
 319 bis 327 Aktiengesetz eingegliederte Gesellschaft, so muá in einer
anderen Weise gew„hrleistet sein, daá in der Gesch„ftsf�hrung der
Organgesellschaft der Wille des Organtr„gers tats„chlich durchgef�hrt wird. 2
In den F„llen mittelbarer Beteiligung ( 14 Nr. 1 Satz 2 KStG) muá zumindest
mittelbar gew„hrleistet sein, daá in der Gesch„ftsf�hrung der
Enkelgesellschaft als Organgesellschaft der Wille des Organtr„gers tats„chlich
durchgef�hrt wird.

===

52. Personengesellschaften im Sinne des  15 Abs. 1 Nr. 2 EStG als Organtr„ger

(1) 1 Ist eine Personengesellschaft im Sinne des  15 Abs. 1 Nr. 2 EStG mit
Gesch„ftsleitung und Sitz im Inland Organtr„ger und sind ein oder mehrere
Gesellschafter der Personengesellschaft beschr„nkt einkommensteuerpflichtig,
oder sind an der Personengesellschaft eine oder mehrere K”rperschaften,
Personenvereinigungen oder Verm”gensmassen beteiligt, die ihren Sitz oder ihre
Gesch„ftsleitung nicht im Inland haben, so m�ssen die Voraussetzungen der
finanziellen, wirtschaftlichen und organisatorischen Eingliederung im
Verh„ltnis zur Personengesellschaft selbst erf�llt sein ( 14 Nr. 3 Satz 3 und
4 KStG). 2 Die Organgesellschaft ist im Verh„ltnis zur Personengesellschaft
selbst finanziell eingegliedert, wenn die Anteile an der Organgesellschaft in
dem f�r die finanzielle Eingliederung erforderlichen Umfang ( 14 Nr. 1 KStG)
zum Verm”gen der Personengesellschaft (Gesamthandsverm”gen) geh”ren oder
zumindest wirtschaftliches Eigentum der Personengesellschaft gegeben ist. 3
Vgl. BFH-Urteil vom 28. 4. 1983 (BStBl II S. 690). 4 In diesen F„llen hat die
Ver„uáerung eines Mitunternehmeranteils bzw. die Ver„nderung im
Gesellschafterbestand der Organtr„ger-Personengesellschaft w„hrend des
Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft keine Auswirkungen auf das bestehende
Organschaftsverh„ltnis, da der Personengesellschaft im Hinblick auf das
Organschaftsverh„ltnis eine rechtliche Eigenst„ndigkeit einger„umt wird. 5 Dem
entspricht auch, daá die wirtschaftliche Identit„t der Personengesellschaft
gewahrt und die rechtliche Gebundenheit des Gesellschafterverm”gens gleich
bleibt, auch wenn die am Verm”gen insgesamt Beteiligten wechseln. 6 Geh”ren
die Anteile an der Organgesellschaft nicht zum Verm”gen der
Personengesellschaft, so reicht es f�r die finanzielle Eingliederung in die
Personengesellschaft nicht aus, daá die Anteile notwendiges
Sonderbetriebsverm”gen der Gesellschafter der Personengesellschaft sind.

(2) 1 Handelt es sich bei der Personengesellschaft nicht um eine Gesellschaft
im Sinne des  14 Nr. 3 Satz 3 und 4 KStG und unterh„lt sie selbst ein
gewerbliches Unternehmen (Abschnitt 48), so ist die Voraussetzung der
finanziellen Eingliederung auch erf�llt, wenn die Anteile an der
Organgesellschaft nicht zum Verm”gen der Personengesellschaft, sondern zum
Verm”gen einzelner - nicht notwendig aller - Gesellschafter der
Personengesellschaft geh”ren und diesen Gesellschaftern die Mehrheit der
Stimmrechte aus den Anteilen an der Organgesellschaft zusteht. 2 Vgl. auch
BFH-Urteile vom 26. 10. 1972 (BStBl 1973 II S. 383) und vom 12. 1. 1977
(BStBl II S. 357). 3 Das gilt auch dann, wenn die Anteile an der
Organgesellschaft teilweise zum Verm”gen der Personengesellschaft und
teilweise zum Verm”gen der einzelnen Gesellschafter der Personengesellschaft
geh”ren. 4 Die Anteile an der Organgesellschaft, die nicht zum Verm”gen der
Personengesellschaft geh”ren, m�ssen aber notwendiges Sonderbetriebsverm”gen
der Gesellschafter der Personengesellschaft sein. 5 Verf�gen die unmittelbar
an der Organgesellschaft beteiligten Gesellschafter nicht �ber mehr als die
H„lfte der Stimmrechte an der Organgesellschaft, ist die finanzielle
Eingliederung gegeben, wenn ein Gesellschafter mittelbar an der
Organgesellschaft beteiligt ist und jede der Beteiligungen, auf denen die
mittelbare Beteiligung beruht, die Mehrheit der Stimmrechte gew„hrt ( 14
Nr. 1 Satz 2 KStG). 6 Abschnitt 49 Satz 6 gilt entsprechend. 7 Scheidet ein
Gesellschafter aus der Personengesellschaft w„hrend des Wirtschaftsjahrs der
Organgesellschaft aus und verf�gen die verbleibenden Gesellschafter nicht mehr
�ber die Mehrheit der Stimmrechte, so ist vom Zeitpunkt der Ver„uáerung an die
Voraussetzung der finanziellen Eingliederung nicht mehr als erf�llt anzusehen.
8 Damit entf„llt die Anwendung des  14 KStG f�r dieses Wirtschaftsjahr. 9 Das
gleiche gilt, wenn ein Gesellschafter der Personengesellschaft seine
Beteiligung an der Organgesellschaft w„hrend des Wirtschaftsjahrs der
Organgesellschaft ver„uáert und die anderen Gesellschafter der
Personengesellschaft nicht mehr �ber die Mehrheit der Stimmrechte verf�gen.

(3) 1 Ein Gesellschafterwechsel bei der Organtr„ger-Personengesellschaft sowie
eine Ver„uáerung der Beteiligung an der Organgesellschaft f�hren in den in
Absatz 2 genannten F„llen zu einer Beendigung des Organschaftsverh„ltnisses. 2
Hat das Organschaftsverh„ltnis noch keine f�nf Jahre bestanden, so bleibt der
Gewinnabf�hrungsvertrag dennoch f�r die Jahre, f�r die er durchgef�hrt worden
ist, steuerrechtlich wirksam. 3 Der Gesellschafterwechsel ist mit dem Fall der
Ver„uáerung der Organbeteiligung vergleichbar. 4 Er kann daher als wichtiger
Grund im Sinne des  14 Nr. 4 Satz 2 KStG f�r die vorzeitige Beendigung des
Gewinnabf�hrungsvertrags anerkannt werden (vgl. Abschnitt 55 Abs. 6).

(4) Die wirtschaftliche und organisatorische Eingliederung in die
Personengesellschaft ist gegeben, wenn diese selbst ein gewerbliches
Unternehmen betreibt und die Organgesellschaft in dieses Unternehmen nach
Maágabe der Abschnitte 50 und 51 eingegliedert ist.

(5) Die Abs„tze 2 und 4 sind auch anzuwenden, wenn an der Personengesellschaft
ein ausl„ndisches gewerbliches Unternehmen im Sinne des  18 KStG beteiligt
ist.

(6) 1 Schlieáen sich mehrere gewerbliche Unternehmen, deren Tr„ger
unbeschr„nkt einkommensteuerpflichtige nat�rliche Personen oder
K”rperschaften, Personenvereinigungen und Verm”gensmassen mit Gesch„ftsleitung
und Sitz im Inland sind, lediglich zum Zwecke der einheitlichen Willensbildung
gegen�ber einer Kapitalgesellschaft zu einer Gesellschaft des b�rgerlichen
Rechts (GbR) zusammen, so kann eine Organschaft mit Gewinnabf�hrungsvertrag
zur GbR anerkannt werden, wenn

a) jeder Gesellschafter der GbR an der Organgesellschaft vom Beginn ihres
Wirtschaftsjahrs an ununterbrochen beteiligt ist und die unmittelbaren
Beteiligungen aller Gesellschafter zusammen ihnen ununterbrochen die Mehrheit
der Stimmrechte gew„hren. Bei mittelbarer Beteiligung gilt Absatz 2 Satz 5 und
6.) Ver„uáert ein Gesellschafter der GbR w„hrend des Wirtschaftsjahrs der
Organgesellschaft seine Anteile an der Organgesellschaft oder scheidet er
w„hrend des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft aus der GbR aus, so ist vom
Zeitpunkt der Ver„uáerung oder des Ausscheidens an die Voraussetzung der
finanziellen Eingliederung nicht mehr als erf�llt anzusehen. Damit entf„llt
die Anwendung des  14 KStG f�r dieses Wirtschaftsjahr. Absatz 3 gilt
entsprechend;

b) jeder Gesellschafter der GbR ein gewerbliches Unternehmen unterh„lt und die
Organgesellschaft jedes dieser Unternehmen nach Maágabe des Abschnitts 50
wirtschaftlich f”rdert oder erg„nzt;

c) durch die GbR gew„hrleistet ist, daá der koordinierte Wille ihrer
Gesellschafter in der Gesch„ftsf�hrung der Organgesellschaft tats„chlich
durchgef�hrt wird.

2 Weitere Voraussetzungen sind, daá die GbR
w16 vom Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft an ununterbrochen
besteht und der Gewinnabf�hrungsvertrag mit der GbR abgeschlossen ist.

(7) 1 Absatz 6 ist auch anzuwenden, wenn an der GbR eine Personengesellschaft
im Sinne des  14 Nr. 3 und 4 KStG oder ein ausl„ndisches gewerbliches
Unternehmen im Sinne des  18 KStG beteiligt ist. 2 Im letzten Fall gelten die
Vorschriften des  18 KStG sinngem„á.

===

53. Zeitliche Voraussetzungen

(1) 1 Nach  14 Nr. 1 und 2 KStG muá die Organgesellschaft vom Beginn ihres
Wirtschaftsjahrs an ununterbrochen finanziell, wirtschaftlich und
organisatorisch in das Unternehmen des Organtr„gers eingegliedert sein. 2
Ununterbrochen bedeutet, daá diese Eingliederung vom Beginn ihres
Wirtschaftsjahrs an ohne Unterbrechung bis zum Ende des Wirtschaftsjahrs
bestehen muá. 3 Das gilt auch im Falle eines Rumpfwirtschaftsjahrs. 4 In den
F„llen der Umwandlung oder Verschmelzung der Organgesellschaft bildet der
Zeitraum vom Beginn ihres letzten Wirtschaftsjahrs an bis zum Umwandlungs-
oder Verschmelzungsstichtag ein Wirtschaftsjahr bzw. ein Rumpfwirtschaftsjahr.

(2) 1 Ver„uáert der Organtr„ger seine Beteiligung an der Organgesellschaft zum
Ende des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft an ein anderes gewerbliches
Unternehmen, so bedeutet dies, daá der Organtr„ger das Eigentum an den
Anteilen an der Organgesellschaft bis zum letzten Tag, 24 Uhr, des
Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft beh„lt, und das andere Unternehmen
dieses Eigentum am ersten Tag, 0 Uhr, des anschlieáenden Wirtschaftsjahrs der
Organgesellschaft erwirbt. 2 In diesen F„llen ist deshalb die Voraussetzung
der finanziellen Eingliederung der Organgesellschaft beim Ver„uáerer der
Anteile bis zum Ende des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft und beim
Erwerber der Anteile vom Beginn des anschlieáenden Wirtschaftsjahrs der
Organgesellschaft an erf�llt. 3 Ver„uáert der Organtr„ger seine Beteiligung an
der Organgesellschaft w„hrend des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft, und
stellt die Organgesellschaft mit Zustimmung des Finanzamts ihr Wirtschaftsjahr
auf den Zeitpunkt der Ver„uáerung der Beteiligung um, so ist die finanzielle
Eingliederung der Organgesellschaft beim Ver„uáerer der Anteile bis zum Ende
des entstandenen Rumpfwirtschaftsjahrs der Organgesellschaft und beim Erwerber
der Anteile vom Beginn des anschlieáenden Wirtschaftsjahrs der
Organgesellschaft an gegeben.

(3) 1 Wird im Zusammenhang mit der Begr�ndung oder Beendigung eines
Organschaftsverh„ltnisses im Sinne des  14 KStG das Wirtschaftsjahr der
Organgesellschaft auf einen vom Kalenderjahr abweichenden Zeitraum umgestellt,
ist daf�r die nach  7 Abs. 4 Satz 3 KStG erforderliche Zustimmung zu
erteilen. 2 Bei der Begr�ndung eines Organschaftsverh„ltnisses gilt das auch
dann, wenn das Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft im selben
Veranlagungszeitraum ein zweites Mal umgestellt wird, um den Abschluástichtag
der Organgesellschaft dem im Organkreis �blichen Abschluástichtag anzupassen.
3 Weicht dabei das neue Wirtschaftsjahr vom Kalenderjahr ab, ist f�r die
zweite Umstellung ebenfalls die Zustimmung nach  7 Abs. 4 Satz 3 KStG zu
erteilen.

===

54. Organschaft bei Umwandlung oder Verschmelzung des Organtr„gers sowie bei
Erbrechtsnachfolge

(1) 1 Geht das zum gewerblichen Unternehmen des Organtr„gers geh”rende
Verm”gen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge durch Umwandlung oder Verschmelzung
auf ein anderes gewerbliches Unternehmen (šbernehmerin) �ber, so ist das
Organschaftsverh„ltnis zur šbernehmerin erstmals mit Wirkung f�r das
anschlieáende Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft anzuerkennen, wenn der
Umwandlungs- oder Verschmelzungsstichtag des Organtr„gers auf den letzten Tag
des laufenden Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft f„llt. 2 F„llt der
Umwandlungs- oder Verschmelzungsstichtag auf einen fr�heren Tag des laufenden
Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft, so ist das Organschaftsverh„ltnis zur
šbernehmerin erstmals f�r das am Umwandlungs- oder Verschmelzungsstichtag
laufende Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft anzuerkennen. 3 Voraussetzung
ist jedoch, daá der Gewinnabf�hrungsvertrag fortbesteht oder neu abgeschlossen
wird und die Organgesellschaft von dem Zeitpunkt an, in dem die Umwandlung
oder Verschmelzung wirksam wird, ununterbrochen auch wirtschaftlich oder
organisatorisch in die šbernehmerin eingegliedert ist. 4 Die Umwandlung oder
Verschmelzung wird mit der Eintragung des Umwandlungs- oder
Verschmelzungsbeschlusses in das Handelsregister wirksam.

(2) 1 In den F„llen, in denen zum umgewandelten oder verschmolzenen
Unternehmen als Organtr„ger ein Gewinnabf�hrungsvertrag nicht bestanden hat,
ist Absatz 1 entsprechend anzuwenden. 2 Die Voraussetzungen des  14 Nr. 1 bis
3 KStG m�ssen jedoch vom Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft an
ununterbrochen bis zu dem Zeitpunkt im Verh„ltnis zum umgewandelten oder
verschmolzenen Organtr„ger erf�llt gewesen sein, in dem die Umwandlung oder
Verschmelzung wirksam geworden ist. 3 Auáerdem muá zwischen der
Organgesellschaft und der šbernehmerin auf mindestens f�nf Jahre ein
Gewinnabf�hrungsvertrag abgeschlossen werden, der sp„testens bis zum Ende des
Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft wirksam wird, f�r das nach Maágabe des
Absatzes 1 Satz 1 oder 2 das Organschaftsverh„ltnis erstmals im Verh„ltnis zur
šbernehmerin anzuerkennen ist.

(3) 1 Bei šbergang des zum gewerblichen Unternehmen des Organtr„gers
geh”renden Verm”gens durch Erbrechtsnachfolge gelten die Abs„tze 1 und 2. 2 An
die Stelle des Umwandlungsstichtags tritt der Tag der Erbrechtsnachfolge.

===

55. Der Gewinnabf�hrungsvertrag

Wirksamwerden des Gewinnabf�hrungsvertrags

(1) 1 Nach  14 Nr. 4 Satz 1 KStG muá der Gewinnabf�hrungsvertrag sp„testens
am Ende des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft wirksam werden, f�r das
erstmals die steuerliche Folge der Einkommenszurechnung (vgl. Abschnitt 57)
eintreten soll. 2 Bei einer nicht eingegliederten Aktiengesellschaft oder
Kommanditgesellschaft auf Aktien wird der Gewinnabf�hrungsvertrag im Sinne des
 291 Abs. 1 Aktiengesetz zivilrechtlich erst wirksam, wenn sein Bestehen in
das Handelsregister des Sitzes der Organgesellschaft eingetragen ist
(vgl.  294 Abs. 2 Aktiengesetz, BFH-Urteil vom 26. 8. 1987, BStBl 1988 II
S. 76). 3 Bei einer nach den  319 bis 327 des Aktiengesetzes eingegliederten
Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien tritt die
zivilrechtliche Wirksamkeit des Gewinnabf�hrungsvertrags ein, sobald er in
Schriftform abgeschlossen ist (vgl.  324 Abs. 2 Aktiengesetz).

(2) 1 Der Gewinnabf�hrungsvertrag muá gem.  14 Nr. 4 Satz 1 KStG mindestens
auf einen Zeitraum von 5 Jahren abgeschlossen sein. 2 Der Zeitraum beginnt mit
dem Anfang des Wirtschaftsjahrs, f�r das die Wirksamkeit des
Gewinnabf�hrungsvertrags nach Absatz 1 erstmals eintritt.

(3) 1 Wird in einem Gewinnabf�hrungsvertrag vereinbart, daá der Vertrag erst
in Kraft treten soll, wenn ein vorhandener abziehbarer Verlust im Sinne des
 10d EStG der Organgesellschaft bei ihrer K”rperschaftsteuerveranlagung f�r
sp„tere Jahre voll ber�cksichtigt ist, so liegt eine steuerrechtlich wirksame
aufschiebende Bedingung ( 158 Abs. 1 BGB) vor. 2 Im Zweifelsfall ist davon
auszugehen, daá der Gewinnabf�hrungsvertrag bei Vorliegen aller
Voraussetzungen erstmals f�r das Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft
steuerrechtlich wirksam sein soll, das dem nachbezeichneten Wirtschaftsjahr
folgt, n„mlich dem Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft, dessen Ergebnis
ihrer K”rperschaftsteuerveranlagung f�r das Kalenderjahr zugrunde gelegt wird,
in dem der Verlustabzug letztmals m”glich ist.

Vollzug des Gewinnabf�hrungsvertrags

(4) 1 Nach  14 Satz 1 KStG muá der Gewinnabf�hrungsvertrag auf die Abf�hrung
des ganzen Gewinns der Organgesellschaft gerichtet sein, so daá ihr
Jahresabschluá keinen Bilanzgewinn ( 268 Abs. 1 HGB,  158 Aktiengesetz)
aufweist. 2 Bei einer nicht eingegliederten Aktiengesellschaft oder
Kommanditgesellschaft auf Aktien muá danach der H”chstbetrag im Sinne des
 301 Aktiengesetz abgef�hrt werden, soweit nicht die Einstellung des
Jahres�berschusses in andere Gewinnr�cklagen ( 272 Abs. 3 HGB) oder in eine
R�cklage f�r eigene Anteile ( 272 Abs. 4 HGB) zul„ssig ist ( 14 Nr. 5 KStG,
vgl. auch nachstehend Abs. 5 Buchst. d). 3 H”chstbetrag der Gewinnabf�hrung
ist der ohne die Gewinnabf�hrung entstehende Jahres�berschuá, vermindert um
einen Verlustvortrag aus dem Vorjahr und um den Betrag, der nach  300
Aktiengesetz in die gesetzliche R�cklage einzustellen ist ( 301 Satz 1
Aktiengesetz). 4 Die w„hrend der Dauer des Gewinnabf�hrungsvertrags in andere
Gewinnr�cklagen oder in die Kapitalr�cklage nach  272 Abs. 2 Nr. 4 HGB
eingestellten Betr„ge d�rfen diesen R�cklagen entnommen und abgef�hrt werden
(vgl.  301 Satz 2 Aktiengesetz).) 5 Der Gewinnabf�hrungsvertrag ist
steuerlich als nicht durchgef�hrt anzusehen, wenn vorvertragliche Gewinn- oder
Kapitalr�cklagen entgegen den Vorschriften der  301 und 302 Abs. 1
Aktiengesetz aufgel”st und an den Organtr„ger abgef�hrt werden. 6 Der
Jahres�berschuá im Sinne des  301 Aktiengesetz umfaát nicht einen
Gewinnvortrag (vgl.  158 Abs. 1 Nr. 1 Aktiengesetz,  266 Abs. 3 A HGB). 7
Ein vor dem Inkrafttreten des Gewinnabf�hrungsvertrags vorhandener
Gewinnvortrag darf deshalb weder abgef�hrt noch zum Ausgleich eines aufgrund
des Gewinnabf�hrungsvertrags vom Organtr„ger auszugleichenden
Jahresfehlbetrags (Verlust�bernahme) verwendet werden. 8 Ein Verstoá gegen das
Verbot, Ertr„ge aus der Aufl”sung vorvertraglicher R�cklagen an den
Organtr„ger abzuf�hren, liegt auch vor, wenn die Organgesellschaft Aufwand -
dazu geh”ren auch die steuerrechtlich nichtabziehbaren Ausgaben,
z. B. K”rperschaftsteuer, Verm”gensteuer, Aufsichtsratsverg�tungen - �ber eine
vorvertragliche R�cklage verrechnet und dadurch den an den Organtr„ger
abzuf�hrenden Gewinn erh”ht. 9 Ein Verstoá gegen die  301 und 302 Abs. 1
Aktiengesetz ist nicht gegeben, wenn die Organgesellschaft vorvertragliche
R�cklagen aufl”st und den entsprechenden Bilanzgewinn auáerhalb des
Gewinnabf�hrungsvertrags an ihre Anteilseigner aussch�ttet. 10 Insoweit ist
 14 KStG nicht anzuwenden; f�r die Gewinnaussch�ttung ist die
Aussch�ttungsbelastung nach  27 KStG herzustellen. 11 Zur Aufl”sung und
Abf�hrung vorvertraglicher versteuerter R�cklagen bei einer nach den  319
bis 327 Aktiengesetz eingegliederten Aktiengesellschaft oder
Kommanditgesellschaft auf Aktien als Organgesellschaft vgl. Abschn. 57 Abs. 5.

(5) Einer Durchf�hrung des Gewinnabf�hrungsvertrags steht es nicht entgegen,
wenn z. B.

a) der an den Organtr„ger abzuf�hrende Gewinn entsprechend dem gesetzlichen
Gebot in  301 Aktiengesetz durch einen beim Inkrafttreten des
Gewinnabf�hrungsvertrags vorhandenen Verlustvortrag gemindert wird;

b) der ohne die Gewinnabf�hrung entstehende Jahres�berschuá der
Organgesellschaft gem„á  301 Aktiengesetz um den Betrag gemindert wird, der
nach  300 Aktiengesetz in die gesetzliche R�cklage einzustellen
ist. Zuf�hrungen zur gesetzlichen R�cklage, die die gesetzlich
vorgeschriebenen Betr„ge �bersteigen, sind jedoch steuerrechtlich wie die
Bildung freier R�cklagen zu beurteilen;

c) der ohne die Gewinnabf�hrung entstehende Jahres�berschuá der
Organgesellschaft um den Betrag vermindert wird, der nach  272 Abs. 4 HGB in
eine R�cklage f�r eigene Anteile einzustellen ist; das gilt nicht, soweit f�r
die Bildung dieser R�cklage w„hrend der Dauer des Gewinnabf�hrungsvertrags
gebildete frei verf�gbare Gewinnr�cklagen verwendet werden k”nnen;

d) die Organgesellschaft nach  14 Nr. 5 KStG freie R�cklagen bildet, die bei
vern�nftiger kaufm„nnischer Beurteilung wirtschaftlich begr�ndet sind. 2
R�cklagen im Sinne des  14 Nr. 5 KStG k”nnen nur die Gewinnr�cklagen nach
 272 Abs. 3 HGB und die R�cklage f�r eigene Anteile ( 272 Abs. 4 HGB) sein,
weil nur diese aus dem Jahres�berschuá gebildet werden. 3 F�r die Bildung der
R�cklagen muá ein konkreter Anlaá gegeben sein, der auch aus objektiver
unternehmerischer Sicht die Bildung der R�cklage rechtfertigt, wie z. B. eine
geplante Betriebsverlegung, Werkserneuerung, Kapazit„tsausweitung. 4 Ein
konkreter Anlaá kann auch dann vorliegen, wenn die Organgesellschaft besondere
Risiken tr„gt, die sie bei Abf�hrung der in R�cklage gestellten Betr„ge an den
Organtr„ger ohne Gef„hrdung ihres Unternehmens m”glicherweise nicht abdecken
k”nnte. 5 Vgl. BFH-Urteil vom 29. 10. 1980 (BStBl 1981 II S. 336). 6 Die
Bildung satzungsm„áiger R�cklagen im Sinne des  266 Abs. 3 A III Nr. 3 HGB
ist nur im Rahmen des  14 Nr. 5 KStG zul„ssig. 7 Die Beschr„nkung nach  14
Nr. 5 KStG findet keine Anwendung auf die Zuf�hrung zum Sonderposten mit
R�cklageanteil im Sinne der  247 Abs. 3 und 273 HGB, z. B. R�cklagen f�r
Ersatzbeschaffung, R�cklagen im Sinne des  6b EStG, und auf die Bildung
stiller Reserven;

e) die Organgesellschaft Gewinnr�cklagen im Sinne des Art. 24 Abs. 3 EGHGB
bildet;

f) die Organgesellschaft st„ndig Verluste ausweist.

Beendigung des Gewinnabf�hrungsvertrags

(6) 1 Wird der Gewinnabf�hrungsvertrag, der noch nicht f�nf
aufeinanderfolgende Jahre durchgef�hrt worden ist, durch K�ndigung oder im
gegenseitigen Einvernehmen beendet, so bleibt der Vertrag f�r die Jahre, f�r
die er durchgef�hrt worden ist, steuerrechtlich wirksam, wenn die Beendigung
auf einem wichtigen Grund beruht. 2 Ein wichtiger Grund kann insbesondere in
der Ver„uáerung oder Einbringung der Organbeteiligung durch den Organtr„ger,
der Umwandlung, Verschmelzung oder Liquidation des Organtr„gers oder der
Organgesellschaft gesehen werden (vgl. Abschnitt 52 Abs. 3). 3 Stand bereits
im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses fest, daá der Gewinnabf�hrungsvertrag vor
Ablauf der ersten f�nf Jahre beendet werden wird, so ist ein wichtiger Grund
nicht anzunehmen. 4 Das gilt nicht f�r die Beendigung des
Gewinnabf�hrungsvertrags durch Umwandlung oder Verschmelzung der
Organgesellschaft auf den Organtr„ger oder auf Grund der Liquidation der
Organgesellschaft. 5 Liegt ein wichtiger Grund nicht vor, so ist der
Gewinnabf�hrungsvertrag von Anfang an als steuerrechtlich unwirksam anzusehen.

(7) Ist der Gewinnabf�hrungsvertrag bereits mindestens f�nf
aufeinanderfolgende Jahre durchgef�hrt worden, so bleibt er f�r diese Jahre
steuerrechtlich wirksam.

Nichtdurchf�hrung des Gewinnabf�hrungsvertrags

(8) 1 Wird ein Gewinnabf�hrungsvertrag in einem Jahr nicht durchgef�hrt, so
ist er

a) von Anfang an als steuerrechtlich unwirksam anzusehen, wenn er noch nicht
f�nf aufeinanderfolgende Jahre durchgef�hrt worden ist;

b) nur f�r dieses Jahr als steuerrechtlich unwirksam anzusehen, wenn er
bereits mindestens f�nf aufeinanderfolgende Jahre durchgef�hrt worden ist.

2 Ist der Gewinnabf�hrungsvertrag als steuerrechtlich unwirksam anzusehen, so
ist die Organgesellschaft nach den allgemeinen steuerrechtlichen Vorschriften
mit ihrem Einkommen ( 7 KStG) zur K”rperschaftsteuer zu veranlagen.)

===

56. Aufl”sung der Organgesellschaft

(1) 1 Wird die Organgesellschaft aufgel”st, so hat dies zur Folge, daá die
Organgesellschaft eine auf Erwerb gerichtete T„tigkeit nicht mehr aus�ben und
damit einen Gewinn, der auf Grund des Gewinnabf�hrungsvertrags an den
Organtr„ger abgef�hrt werden k”nnte, nicht mehr erzielen kann. 2 Der im
Zeitraum der Abwicklung erzielte Gewinn ( 11 KStG, vgl. Abschnitt 46)
unterliegt nicht der vertraglichen Gewinnabf�hrungsverpflichtung (BFH-Urteil
vom 18. 10. 1967, BStBl 1968 II S. 105) und ist deshalb von der
Organgesellschaft zu versteuern.

(2) 1 Stellt eine Organgesellschaft ohne f”rmlichen Aufl”sungsbeschluá ihre
gewerbliche T„tigkeit nicht nur vor�bergehend ein und ver„uáert sie ihr
Verm”gen, so f„llt der Gewinn, den sie w„hrend der tats„chlichen Abwicklung
erzielt, nicht mehr unter die Gewinnabf�hrungsverpflichtung. 2 Vgl. BFH-Urteil
vom 17. 2. 1971 (BStBl II S. 411).

===

57. Das zuzurechnende Einkommen der Organgesellschaft

(1) 1 Als zuzurechnendes Einkommen ist das Einkommen der Organgesellschaft vor
Ber�cksichtigung des an den Organtr„ger abgef�hrten Gewinns oder des vom
Organtr„ger zum Ausgleich eines sonst entstehenden Jahresfehlbetrags ( 302
Abs. 1 Aktiengesetz) geleisteten Betrags zu verstehen.) 2 Bei der Ermittlung
des Einkommens des Organtr„gers bleibt demgem„á der von der Organgesellschaft
an den Organtr„ger abgef�hrten Gewinn auáer Ansatz; ein vom Organtr„ger an die
Organgesellschaft zum Ausgleich eines sonst entstehenden Jahresfehlbetrags
geleisteter Betrag darf nicht abgezogen werden.)

(2) 1 Bei der Ermittlung des dem Organtr„ger zuzurechnenden Einkommens der
Organgesellschaft ist auch die Vorschrift des  16 Abs. 4 EStG zu
ber�cksichtigen. 2 Auf Abschnitt 26 Abs. 1 und Abs. 3 Nr. 2 wird hingewiesen.

(3) 1 Das Einkommen der Organgesellschaft ist dem Organtr„ger f�r das
Kalenderjahr (Veranlagungszeitraum) zuzurechnen, in dem die Organgesellschaft
das Einkommen bezogen hat. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 29. 10. 1974 (BStBl 1975 II
S. 126).

(4) 1 Gewinne der Organgesellschaft, die aus der Aufl”sung vorvertraglicher
unversteuerter stiller Reserven herr�hren, sind Teil des Ergebnisses des
Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft, in dem die Aufl”sung der Reserven
erfolgt. 2 Handelsrechtlich unterliegen diese Gewinne deshalb der
vertraglichen Abf�hrungsverpflichtung. 3 Steuerrechtlich geh”ren sie zu dem
nach  14 KStG dem Organtr„ger zuzurechnenden Einkommen. 4 Entsprechendes gilt
f�r Gewinne aus der Aufl”sung eines Sonderpostens mit R�cklageanteil im Sinne
von  247 Abs. 3, 273 HGB.

(5) 1 Bei einer nach den  319 bis 327 Aktiengesetz eingegliederten
Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien als Organgesellschaft
sind nach  324 Abs. 2 Aktiengesetz die  293 bis 296, 298 bis 303
Aktiengesetz nicht anzuwenden. 2 L”st diese Organgesellschaft vorvertragliche
Gewinn- oder Kapitalr�cklagen zugunsten des an den Organtr„ger abzuf�hrenden
Gewinns auf, so verstӇt sie handelsrechtlich nicht gegen das
Abf�hrungsverbot. 3 In diesen F„llen ist deshalb Abschnitt 55 Abs. 8 nicht
anzuwenden. 4 Steuerrechtlich f„llt die Abf�hrung der Gewinne aus der
Aufl”sung dieser R�cklagen an den Organtr„ger nicht unter  14 KStG; sie
unterliegt somit den allgemeinen steuerrechtlichen Vorschriften.

(6) 1 Verdeckte Gewinnaussch�ttungen an den Organtr„ger sind im allgemeinen
vorweggenommene Gewinnabf�hrungen; sie stellen die tats„chliche Durchf�hrung
des Gewinnabf�hrungsvertrags nicht in Frage. 2 Das gilt auch dann, wenn
Organtr„ger eine Personengesellschaft ist (Abschnitt 52) und Gewinn verdeckt
an einen Gesellschafter der Personengesellschaft ausgesch�ttet wird. 3 Ein
solcher Vorgang ber�hrt lediglich die Gewinnverteilung innerhalb der
Personengesellschaft. 4 Verdeckte Gewinnaussch�ttungen an auáenstehende
Gesellschafter sind wie Ausgleichszahlungen im Sinne des  16 KStG zu
behandeln.)

(7) 1 Ver„uáert die Organgesellschaft einen Teilbetrieb, so wird dadurch das
Organschaftsverh„ltnis nicht ber�hrt, wenn die Voraussetzungen der
wirtschaftlichen und organisatorischen Eingliederung (Abschnitte 50 und 51)
weiter gegeben sind. 2 Der Ver„uáerungsgewinn unterliegt der vertraglichen
Gewinnabf�hrungsverpflichtung; er ist bei der Ermittlung des dem Organtr„ger
zuzurechnenden Einkommens zu ber�cksichtigen.

(8) 1 Einwendungen gegen die H”he des nach  14 KStG zuzurechnenden Einkommens
der Organgesellschaft kann nur der Organtr„ger geltend machen, in dessen
Steuerfestsetzung dieses Einkommen als unselbst„ndige Besteuerungsgrundlage
enthalten ist. 2 Einwendungen gegen die H”he des von der Organgesellschaft
nach  16 KStG selbst zu versteuernden Einkommens und gegen die H”he der
K”rperschaftsteuer-Aussch�ttungsbelastung kann nur die Organgesellschaft
geltend machen.

===

58. Die Einkommensermittlung beim Organtr„ger

(1) Zinsen f�r Schulden, die der Organtr„ger zum Erwerb der Organbeteiligung
aufgenommen hat, d�rfen bei der Ermittlung des Einkommens des Organtr„gers
abgezogen werden.

(2) 1 Der Organtr„ger darf steuerrechtlich keine R�ckstellung f�r drohende
Verluste aus der šbernahme des Verlustes der Organgesellschaft bilden. 2 Vgl.
BFH-Urteil vom 26. 1. 1977 (BStBl II S. 441).)

(3) 1 Verdeckte Gewinnaussch�ttungen der Organgesellschaft sind beim
Organtr„ger zur Vermeidung der Doppelbelastung aus dem Einkommen
auszuscheiden, wenn die Vorteilszuwendung den Bilanzgewinn des Organtr„gers
erh”ht oder dessen Bilanzverlust gemindert hat. 2 Entgegen dem BFH-Urteil vom
20. 8. 1986 (BStBl 1987 II S. 455) ist jedoch nicht das zuzurechnende
Organeinkommen, sondern das eigene Einkommen des Organtr„gers zu k�rzen.

===

59. Bildung und Aufl”sung besonderer Ausgleichsposten beim Organtr„ger

(1) 1 Stellt die Organgesellschaft aus dem Jahres�berschuá ( 275 Abs. 2 Nr.
20 oder Abs. 3 Nr. 19 HGB) Betr„ge in die Gewinnr�cklagen im Sinne des  272
Abs. 3 HGB ein oder bildet sie steuerlich nicht anzuerkennende stille
Reserven, so werden die R�cklagen mit dem zuzurechnenden Einkommen beim
Organtr„ger oder, wenn er eine Personengesellschaft ist, bei seinen
Gesellschaftern versteuert. 2 Der steuerrechtliche Wertansatz der Beteiligung
des Organtr„gers an der Organgesellschaft bleibt unber�hrt. 3 Um
sicherzustellen, daá im Falle einer Ver„uáerung der Organbeteiligung die bei
der Organgesellschaft so gebildeten R�cklagen nicht noch einmal beim
Organtr„ger steuerrechtlich erfaát werden, ist in der Steuerbilanz des
Organtr„gers, in die der um die R�cklagen verminderte Jahres�berschuá der
Organgesellschaft eingegangen ist, ein besonderer aktiver Ausgleichsposten in
H”he des Teils der versteuerten R�cklagen einkommensneutral zu bilden, der dem
Verh„ltnis der Beteiligung des Organtr„gers am Nennkapital der
Organgesellschaft entspricht. 4 L”st die Organgesellschaft die R�cklagen in
den folgenden Jahren ganz oder teilweise zugunsten des an den Organtr„ger
abzuf�hrenden Gewinns auf, so ist der besondere aktive Ausgleichsposten
entsprechend einkommensneutral aufzul”sen. 5 Auf Abschnitt 91 Abs. 2 wird
hingewiesen.

(2) 1 Weicht der an den Organtr„ger abgef�hrte Gewinn der Organgesellschaft
aus anderen Gr�nden als infolge der Aufl”sung einer R�cklage im Sinne des
Absatzes 1 von dem Steuerbilanzgewinn ab, z. B. wegen Žnderung des
Wertansatzes von Aktiv- oder Passivposten in der Bilanz oder wegen der
Verpflichtung zum Ausgleich vorvertraglicher Verluste ( 301 Aktiengesetz,
 30 Abs. 1 GmbH-Gesetz), ist in der Steuerbilanz des Organtr„gers ein
besonderer aktiver oder passiver Ausgleichsposten in H”he des Unterschieds zu
bilden, der dem Verh„ltnis der Beteiligung des Organtr„gers am Nennkapital der
Organgesellschaft entspricht.

(3) 1 Die Bildung besonderer Ausgleichsposten beim Organtr„ger unterbleibt
jedoch insoweit, als der Unterschied zwischen dem abgef�hrten Gewinn und dem
Steuerbilanzgewinn der Organgesellschaft eine Folgewirkung von
Gesch„ftsvorf„llen aus der vorvertraglichen Zeit ist. 2 Voraussetzung hierf�r
ist, daá besondere Ausgleichsposten nach den vorstehenden Grunds„tzen zu
bilden gewesen w„ren, wenn bereits in den betreffenden Jahren eine
steuerrechtlich anerkannte Organschaft mit Gewinnabf�hrungsvertrag bestanden
h„tte.

Beispiel:

A erwirbt in 01 s„mtliche Anteile an B zu Anschaffungskosten von 100 Mio DM.
Mit Wirkung ab 04 wird zwischen A und B ein steuerrechtlich anerkannter
Gewinnabf�hrungsvertrag abgeschlossen. In 05 findet bei B eine Betriebspr�fung
statt, die sich auf die Jahre 01 bis 03 erstreckt. Sie f�hrt bei B auf Grund
einer Verlagerung von Abschreibungen in die sp„teren Jahre 04 bis 12
steuerrechtlich zu Mehrgewinnen von 10 Mio DM. In diesen Jahren ergeben sich
steuerrechtlich daraus bei B entsprechend h”here steuerbilanzielle als
handelsbilanzielle Abschreibungen und dadurch bedingt Mindergewinne in H”he
von ebenfalls 10 Mio DM. In H”he dieser Mindergewinne ist ein passiver
Ausgleichsposten nicht zu bilden, falls in den Jahren 01 bis 03 ein
entsprechender aktiver Ausgleichsposten zu bilden gewesen w„re, wenn bereits
damals eine steuerrechtlich anerkannte Organschaft mit Gewinnabf�hrungsvertrag
bestanden h„tte. Im umgekehrten Fall w„re ein aktiver Ausgleichsposten nicht
zu bilden.

(4) 1 Die besonderen Ausgleichsposten sind im Fall der Beendigung des
Gewinnabf�hrungsvertrages nicht gewinnwirksam aufzul”sen, sondern bis zur
Ver„uáerung der Beteiligung weiterzuf�hren. 2 Im Zeitpunkt der Ver„uáerung der
Organbeteiligung sind die besonderen Ausgleichsposten aufzul”sen. 3 Dadurch
erh”ht oder verringert sich das Einkommen des Organtr„gers.

(5) Werden die Steuerbilanzen der Organgesellschaft nachtr„glich berichtigt,
so rechtfertigt dies beim Organtr„ger f�r alle Jahre, f�r die die
entsprechenden Voraussetzungen gegeben sind, die nachtr„gliche Bildung
besonderer Ausgleichsposten oder eine Žnderung fr�her gebildeter besonderer
Ausgleichsposten.

(6) Wegen der steuerrechtlichen Behandlung von Mehrabf�hrungen oder
Minderabf�hrungen von Gewinnen der Organgesellschaft an den Organtr„ger vgl.
auch das BMF-Schreiben vom 10. 1. 1981 (BStBl I S. 44) und die entsprechenden
Erlasse der obersten Finanzbeh”rden der L„nder.

===

60. Teilwertabschreibungen auf die Organbeteiligung

(1) 1 Der Organtr„ger kann seine Beteiligung an der Organschaft auf den
niedrigeren Teilwert abschreiben, wenn die nach dem geltenden Recht hierf�r
erforderlichen Voraussetzungen erf�llt sind. 2 Eine Abschreibung auf den
niedrigeren Teilwert ist jedoch nicht schon deshalb gerechtfertigt, weil die
Organgesellschaft st„ndig mit Verlusten abschlieát. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 17.
9. 1969 (BStBl 1970 II S. 48).

(2) Auf Abschnitt 227d Abs. 4 EStR wird hingewiesen.

===

Zu  15

61. Verlustabzug aus der vorvertraglichen Zeit

1 Ein Verlustabzug aus der Zeit vor dem Abschluá des Gewinnabf�hrungsvertrags
darf das Einkommen der Organgesellschaft, das sie w„hrend der Geltungsdauer
des Gewinnabf�hrungsvertrags bezieht, nicht mindern ( 15 Nr. 1 KStG). 2
šbernimmt der Organtr„ger die Verpflichtung, einen vorvertraglichen Verlust
der Organgesellschaft auszugleichen, so stellt der Verlustausgleich
steuerrechtlich eine Einlage des Organtr„gers in die Organgesellschaft dar. 3
Die an die Organgesellschaft zum Ausgleich des Verlustes gezahlten Betr„ge
sind beim Organtr„ger als n„chtr„gliche Anschaffungskosten f�r die Anteile an
der Organgesellschaft auf dem Beteiligungskonto zu aktivieren. 4
Vgl. BFH-Urteil vom 8. 3. 1955 (BStBl III S. 187).

===

62. Internationales Schachtelprivileg

(1) 1 Die Anwendung des nach den Vorschriften eines Abkommens zur Vermeidung
der Doppelbesteuerung zu gew„hrenden Schachtelprivilegs ist nach  15 Nr. 2
KStG bei der Ermittlung des Einkommens der Organgesellschaft ausgeschlossen,
wenn der Organtr„ger nicht zu den durch diese Vorschriften beg�nstigten
Steuerpflichtigen geh”rt. 2 Ist der Organtr„ger eine Personengesellschaft, so
ist das internationale Schachtelprivileg insoweit anzuwenden, als das
zuzurechnende Einkommen auf einen Gesellschafter entf„llt, der zu den
beg�nstigten Steuerpflichtigen geh”rt. 3 Dabei reicht es aus, wenn die
Voraussetzung des jeweiligen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
betreffend die H”he der Beteiligung von der Organgesellschaft erf�llt ist.

(2) Diese Grunds„tze sind sinngem„á anzuwenden, wenn nicht die
Organgesellschaft die Schachtelbeteiligungen h„lt, sondern eine von der
Organgesellschaft beherrschte Gesellschaft, mit der die Organgesellschaft �ber
eine steuerrechtlich anerkannte Organschaft mit Gewinnabf�hrungsvertrag
verbunden ist.

===

Zu  16

63. Ausgleichszahlungen)

(1) 1 Ausgleichszahlungen, die in den F„llen der  14, 17 und 18 KStG an
auáenstehende Anteilseigner gezahlt werden, d�rfen nach  4 Abs. 5 Nr. 9 EStG
weder den Gewinn der Organgesellschaft noch den Gewinn des Organtr„gers
mindern. 2 Die Ausgleichszahlungen und die darauf entfallende
Aussch�ttungsbelastung sind nach  16 KStG stets von der Organgesellschaft zu
versteuern, auch wenn die Verpflichtung zum Ausgleich von dem Organtr„ger
erf�llt worden ist. 3 Das von der Organgesellschaft zu versteuernde Einkommen
unterliegt stets dem Steuersatz nach  23 Abs. 1 KStG. 4  23 Abs. 5 KStG
bleibt unber�hrt.

(2) 1 Hat die Organgesellschaft selbst die Ausgleichszahlungen zu Lasten ihres
Gewinns geleistet, ist dem Organtr„ger das um die Ausgleichszahlungen und die
darauf entfallende Aussch�ttungsbelastung verminderte Einkommen der
Organgesellschaft zuzurechnen. Leistet die Organgesellschaft trotz eines
steuerlichen Verlustes die Ausgleichszahlungen, erh”ht sich ihr dem
Organtr„ger zuzurechnendes negatives Einkommen; die Organgesellschaft hat die
Ausgleichszahlungen zuz�glich der darauf entfallenden Aussch�ttungsbelastung
zu versteuern. 2 Hat dagegen der Organtr„ger die Ausgleichszahlungen
geleistet, gilt folgendes:

1. Das Einkommen des Organtr„gers wird um die Ausgleichszahlungen vermindert.

2. Die Organgesellschaft hat die Ausgleichszahlungen zuz�glich der darauf
entfallenden Aussch�ttungsbelastung zu versteuern.

3. Das von der Organgesellschaft erwirtschaftete Einkommen, vermindert um die
Aussch�ttungsbelastung nach Nummer 2, ist dem Organtr„ger nach  14 Satz 1
KStG zuzurechnen.

3 Satz 3 gilt auch, wenn der Organtr„ger die Ausgleichszahlungen trotz eines
steuerlichen Verlustes geleistet hat.

===

Zu  17

64. Andere Kapitalgesellschaften als Organgesellschaft

(1) 1 Ist die Organgesellschaft eine GmbH, so ist der Gewinnabf�hrungsvertrag
zivilrechtlich nur wirksam, wenn die Gesellschafterversammlungen der
beherrschten und der herrschenden Gesellschaft dem Vertrag zustimmen und seine
Eintragung in das Handelsregister der beherrschten Gesellschaft erfolgt
(BGH-Beschluá vom 24. 10. 1988 - II ZB 7/88).) 2 Der Zustimmungsbeschluá der
Gesellschafterversammlung der beherrschten Gesellschaft bedarf der notariellen
Beurkundung. 3 F�r Wirtschaftsjahre der Organgesellschaft, die bis zum 31. 12.
1992 enden, vgl. die šbergangsregelung im BMF-Schreiben vom 31. 10. 1989
(BStBl I S. 430) und in den entsprechenden Erlassen der obersten
Finanzbeh”rden der L„nder.)

(2) 1 Die Verlust�bernahme muá ausdr�cklich entsprechend den Vorschriften des
 302 Aktiengesetz vereinbart werden. 2 Das bedeutet, daá der
Gewinnabf�hrungsvertrag eine dem  302 Abs. 1 und 3 Aktiengesetz entsprechende
Vereinbarung �ber die Verlust�bernahme enthalten muá. 3 Vgl. BFH-Urteil vom
17. 12. 1980 (BStBl 1981 II S. 383). 4 Dabei gen�gt es, daá entweder in dem
Vertragstext auf  302 Aktiengesetz verwiesen oder der Vertragstext
entsprechend dem Inhalt dieser Vorschrift gestaltet wird.

(3) 1 Nach  17 Satz 2 Nr. 4 KStG ist Voraussetzung f�r die steuerliche
Anerkennung eines Gewinnabf�hrungsvertrags, den eine Organgesellschaft in der
Rechtsform der GmbH abschlieát, daá die Abf�hrung von Ertr„gen aus der
Aufl”sung freier vorvertraglicher R�cklagen ausgeschlossen wird. 2 Eine freie
vorvertragliche R�cklage im Sinne des  17 Satz 2 Nr. 4 KStG kann neben der
Gewinnr�cklage ( 272 Abs. 3 HGB) auch die Kapitalr�cklage nach  272 Abs. 2
Nr. 4 HGB sein. 3 Die Abf�hrung von Ertr„gen aus der Aufl”sung dieser
R�cklagen braucht nicht ausgeschlossen zu werden, wenn bei der
Organgesellschaft solche R�cklagen nicht vorhanden sind, z. B. bei einer neu
gegr�ndeten Organgesellschaft.

(4) Abschnitt 55 gilt entsprechend.

===

Zu  19

65. Anwendung besonderer Tarifvorschriften

(1) 1 Besondere Tarifvorschriften im Sinne des  19 KStG enthalten u. a. die
 16, 17 und 21 BerlinFG und der  26 Abs. 1 bis 5 KStG. 2 Die
Voraussetzungen der Steuererm„áigung m�ssen bei der Organgesellschaft erf�llt
sein. 3 Der Abzug von der Steuer ist beim Organtr„ger vorzunehmen. 4 Ist die
Steuererm„áigung der H”he nach auf einen bestimmten Betrag begrenzt, richtet
sich dieser H”chstbetrag nach den steuerlichen Verh„ltnissen beim Organtr„ger.
5 Ebenfalls beim Organtr„ger zu ber�cksichtigen sind die besonderen
Steuers„tze nach  26 Abs. 6 KStG in Verbindung mit  34c Abs. 4 und 5 EStG
sowie nach  4 der Verordnung �ber die steuerliche Beg�nstigung von
Wasserkraftwerken, wenn die Organgesellschaft entsprechende Eink�nfte erzielt
hat.

(2) Ist der Organtr„ger eine Personengesellschaft, an der beschr„nkt
steuerpflichtige Gesellschafter beteiligt sind, so gilt  19 Abs. 1 bis 3 KStG
bei diesen Gesellschaftern entsprechend, soweit die besonderen
Tarifvorschriften bei beschr„nkt Steuerpflichtigen anwendbar sind.

(3) Ist in dem zugerechneten Einkommen der Organgesellschaft (Abschnitt 57)
ein Ver„uáerungsgewinn im Sinne des  16 EStG enthalten, so kann der
Organtr„ger, auch wenn er eine nat�rliche Person ist, daf�r die
Steuerverg�nstigung des  34 EStG nicht in Anspruch nehmen.

(4)  19 Abs. 5 KStG gilt f�r die Anrechnung der K”rperschaftsteuer nach  36
Abs. 2 Nr. 3 EStG entsprechend.

===

Zu  22

66. Genossenschaftliche R�ckverg�tung

(1) 1 R�ckverg�tungen der Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften an
Nichtmitglieder sind Betriebsausgaben. 2 Genossenschaftliche R�ckverg�tungen
an Mitglieder sind nur unter den Voraussetzungen des  22 KStG als
Betriebsausgaben abziehbar. 3 Von dem Vorliegen einer Erwerbs- und
Wirtschaftsgenossenschaft ist von der Eintragung bis zur L”schung im
Genossenschaftsregister auszugehen. 4 Wegen des Begriffs der
Mitgliedergesch„fte vgl. Abschnitt 16 Abs. 7 Nr. 1 Buchst. a.

(2) 1 Preisnachl„sse (Rabatte, Boni) geh”ren nicht zu den genossenschaftlichen
R�ckverg�tungen. 2 Sie sind abziehbare Betriebsausgaben. 3 Der Unterschied
zwischen dem Preisnachlaá und der genossenschaftlichen R�ckverg�tung besteht
darin, daá der Preisnachlaá bereits vor oder bei Abschluá des Rechtsgesch„fts
vereinbart wird, w„hrend die genossenschaftliche R�ckverg�tung erst nach
Ablauf des Wirtschaftsjahrs beschlossen wird. 4 Zur Abgrenzung von
Milchgeldnachzahlungen und R�ckverg�tungen bei einer Molkereigenossenschaft
wird auf das BFH-Urteil vom 18. 12. 1963 (BStBl 1964 III S. 211) hingewiesen.

(3) 1 Voraussetzung f�r die Abziehbarkeit von genossenschaftlichen
R�ckverg�tungen ist, daá sie bezahlt sind ( 22 Abs. 2 KStG). 2 F�r die
Annahme einer genossenschaftlichen R�ckverg�tung ist wesentlich, daá der
geschuldete Betrag bei der Genossenschaft abflieát und in den
Herrschaftsbereich des Empf„ngers gelangt. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 1. 2. 1966
(BStBl III S. 321). 4 Diese Voraussetzung ist bei Gutschriften als erf�llt
anzusehen, wenn das Mitglied �ber den gutgeschriebenen Betrag jederzeit nach
eigenem Ermessen verf�gen kann, bei Gutschriften auf nicht voll eingezahlte
Gesch„ftsanteile nur dann, wenn das Mitglied dadurch von einer sonst
bestehenden Verpflichtung zur Einzahlung auf seine Gesch„ftsanteile befreit
wird.) 5 Vgl. BFH-Urteil vom 21. 7. 1976 (BStBl 1977 II S. 46). 6 Eine
Verpflichtung zur Einzahlung auf die Gesch„ftsanteile wird durch eine Regelung
in der Satzung auch dann begr�ndet, wenn die Bestimmung �ber Zeitpunkt und
Betrag der Leistungen der Generalversammlung �bertragen ist. 7 Belassen die
Mitglieder die zur Aussch�ttung gelangenden genossenschaftlichen
R�ckverg�tungen der Genossenschaft als Darlehen, so k”nnen die R�ckverg�tungen
als bezahlt im Sinne von  22 KStG angesehen werden, wenn die folgenden
Voraussetzungen erf�llt sind: 8 Es muá f�r jede f�r ein Wirtschaftsjahr
ausgesch�ttete genossenschaftliche R�ckverg�tung ein besonderer
Darlehnsvertrag abgeschlossen werden. 9 Der Darlehnsvertrag muá �ber eine
bestimmte Summe lauten. 10 Es gen�gt nicht, wenn lediglich auf die
R�ckverg�tungen des betreffenden Jahres Bezug genommen wird. 11 Jeder einzelne
Genosse muá frei entscheiden k”nnen, ob er den Darlehnsvertrag abschlieáen
will oder nicht. 32 Auf das BFH-Urteil vom 28. 2. 1968 (BStBl II S. 458) wird
hingewiesen.

(4) 1 Die genossenschaftlichen R�ckverg�tungen sind bei der Ermittlung des
Gewinns des Wirtschaftsjahrs, f�r das sie gew„hrt werden, auch dann abziehbar
bzw. in der Jahresschluábilanz durch eine R�ckstellung zu ber�cksichtigen
(BFH-Urteil vom 8. 11. 1960, BStBl III S. 523), wenn sie nach Ablauf des
Wirtschaftsjahrs - sp„testens bei Genehmigung der Bilanz durch die
Generalversammlung - dem Grunde nach beschlossen werden. 2 Sie m�ssen aber,
ohne daá es dabei auf den Zeitpunkt der Aufstellung oder Errichtung der
Steuerbilanz ankommt, sp„testens bis zum Ablauf von 12 Monaten nach dem Ende
des Wirtschaftsjahrs gezahlt oder gutgeschrieben worden sein. 3 In besonders
begr�ndeten Einzelf„llen kann das Finanzamt nach Anh”rung des Pr�fungsverbands
diese Frist verl„ngern. 4 Werden die genossenschaftlichen R�ckverg�tungen
nicht innerhalb dieser Frist gezahlt oder gutgeschrieben, k”nnen sie auch im
Wirtschaftsjahr der Zahlung nicht abgezogen werden. 5 Die Gew„hrung von
genossenschaftlichen R�ckverg�tungen darf nicht von bestimmten Voraussetzungen
abh„ngig gemacht werden, z. B. davon, daá das Mitglied seine
Zahlungsverpflichtungen gegen�ber der Genossenschaft stets p�nktlich erf�llt
und keinen Kredit in Anspruch nimmt. 6 Die Aufrechnung von
genossenschaftlichen R�ckverg�tungen mit Schulden der Genossen an die
Genossenschaft wird dadurch nicht ber�hrt.

(5) 1 Genossenschaftliche R�ckverg�tungen sind nach  22 KStG nur dann
abziehbare Betriebsausgaben, wenn sie - von der f�r Gesch„ftssparten
zugelassenen Ausnahme abgesehen - nach der H”he des Umsatzes (Warenbezugs)
bemessen und allen Mitgliedern in gleichen Hunderts„tzen des Umsatzes gew„hrt
werden. 2 Eine Abstufung nach der Art der umgesetzten Waren (Warengruppen)
oder nach der H”he des Umsatzes mit den einzelnen Mitgliedern (Umsatzgruppen)
ist nicht zul„ssig. 3 Das gilt nicht f�r die Ums„tze der
Konsumgenossenschaften in Tabakwaren, weil nach dem Tabaksteuergesetz auf die
Tabakwaren im Einzelhandel weder Rabatte noch genossenschaftliche
R�ckverg�tungen gew„hrt werden d�rfen. 4 Die in der Regelung des Satzes 2 zum
Ausdruck kommende Auffassung steht auch einer Bemessung der
genossenschaftlichen R�ckverg�tung nach zeitlichen Gesichtspunkten entgegen. 5
Die Abziehbarkeit der genossenschaftlichen R�ckverg�tung setzt u. a. voraus,
daá die R�ckverg�tung nach einem einheitlichen, f�r das ganze Wirtschaftsjahr
geltenden Hundertsatz berechnet wird. 6 Die genossenschaftlichen
R�ckverg�tungen d�rfen indessen f�r solche Gesch„ftssparten nach
unterschiedlichen Hunderts„tzen des Umsatzes bemessen werden, die als
Betriebsabteilungen im Rahmen des Gesamtbetriebs der Genossenschaft eine
gewisse Bedeutung haben, z. B. Bezugsgesch„ft, Absatzgesch„ft, Kreditgesch„ft,
Produktion, Leistungsgesch„ft. 7 Dabei ist in der Weise zu verfahren, daá
zun„chst der im Gesamtbetrieb erzielte šberschuá im Sinne von  22 Abs. 1 KStG
im Verh„ltnis der Mitgliederums„tze zu den Nichtmitgliederums„tzen aufgeteilt
wird. 8 Bei der Feststellung dieses Verh„ltnisses scheiden die Nebengesch„fte,
die Hilfsgesch„fte und die Gegengesch„fte aus. 9 Der so errechnete Anteil des
šberschusses, der auf Mitgliederums„tze entf„llt, bildet die H”chstgrenze f�r
die an Mitglieder aussch�ttbaren steuerlich abziehbaren R�ckverg�tungen. 10
Die Genossenschaft darf den so errechneten H”chstbetrag der steuerlich
abziehbaren R�ckverg�tungen nach einem angemessenen Verh„ltnis auf die
einzelnen Gesch„ftssparten verteilen und in den einzelnen Gesch„ftssparten
verschieden hohe R�ckverg�tungen gew„hren. 11 Es ist nicht zul„ssig, f�r jede
einzelne Gesch„ftssparte die h”chstzul„ssige abziehbare R�ckverg�tung an
Mitglieder unter Zugrundelegung der in den einzelnen Gesch„ftssparten
erwirtschafteten šbersch�sse zu berechnen, es sei denn, es treffen
verschiedenartige Ums„tze, z. B. Provisionen und Warenums„tze, zusammen mit
der Folge, daá in den einzelnen Gesch„ftssparten sowohl das Verh„ltnis des in
der Gesch„ftssparte erwirtschafteten šberschusses zu dem in der
Gesch„ftssparte erzielten Umsatz als auch das Verh„ltnis des in der
Gesch„ftssparte erzielten Mitgliederumsatzes zu dem in der Gesch„ftssparte
insgesamt erzielten Umsatz groáe Unterschiede aufweist. 32 In diesen F„llen
kann wie folgt verfahren werden: 13 Der im Gesamtbetrieb erzielte šberschuá im
Sinne von  22 Abs. 1 KStG wird in einem angemessenen Verh„ltnis auf die
einzelnen Gesch„ftssparten aufgeteilt.14 Von dem danach auf die einzelne
Gesch„ftssparte entfallenden Betrag (Sparten�berschuá) wird der auf das
Mitgliedergesch„ft entfallende Anteil so errechnet, wie wenn es sich bei der
Gesch„ftssparte um eine selbst„ndige Genossenschaft handelte. 15 Die Summe der
in den Gesch„ftssparten

auf das Mitgliedergesch„ft entfallenden Anteile bildet die H”chstgrenze f�r
die an die Mitglieder aussch�ttbaren steuerlich abziehbaren
genossenschaftlichen R�ckverg�tungen.

(6) 1 Wird der Gewinn einer Genossenschaft auf Grund einer Betriebspr�fung
nachtr„glich erh”ht, so kann die nachtr„gliche Aussch�ttung des Mehrgewinns -
soweit sich dieser in den Grenzen des  22 KStG h„lt - als genossenschaftliche
R�ckverg�tung steuerlich als Betriebsausgabe behandelt werden, wenn der
Mehrgewinn in einer nach den Vorschriften des Genossenschaftsgesetzes
ge„nderten Handelsbilanz ausgewiesen ist und wenn ein entsprechender
Gewinnverteilungsbeschluá der Generalversammlung vorliegt. 2 Gewinnanteile,
die schon bisher in der Handelsbilanz ausgewiesen, aber in Reserve gestellt
waren, d�rfen mit steuerlicher Wirkung nachtr„glich nicht ausgesch�ttet
werden. 3 Das Aussch�ttungsrecht ist verwirkt. 4 Wird eine bisher nach  5
Abs. 1 Nr. 14 KStG steuerbefreite land- und forstwirtschaftliche Nutzungs-
oder Verwertungsgenossenschaft sp„ter, z. B. auf Grund der Feststellungen
durch eine Betriebspr�fung, k”rperschaftsteuerpflichtig, so k”nnen auch die
bisher von der Genossenschaft in Reserve gestellten Gewinne nachtr„glich mit
gewinnmindernder Wirkung als genossenschaftliche R�ckverg�tungen ausgesch�ttet
werden. 5 Die nachtr„glich gew„hrten genossenschaftlichen R�ckverg�tungen
m�ssen innerhalb von drei Monaten, vom Zeitpunkt des Aussch�ttungsbeschlusses
an gerechnet, bezahlt werden. 6 Vgl. BFH-Urteil vom 25. 8. 1953 (BStBl 1954
III S. 36). 7 Das Finanzamt kann die Frist nach Anh”rung des Pr�fungsverbandes
angemessen verl„ngern.

(7) Die Berechnung des šberschusses im Sinne des  22 Abs. 1 KStG ergibt sich
aus nachstehendem Beispiel:

Beispiel:

Einkommen vor Abzug aller genossenschaftlichen
R�ckverg�tungen an Mitglieder und Nichtmitglieder
und vor Ber�cksichtigung des Verlustabzugs sowie
des zuzurechnenden Einkommens der Organgesellschaften 55 000 DM

Davon ab: Gewinn aus Nebengesch„ften - 7 000 DM

šberschuá im Sinne des  22 Abs. 1 KStG 48 000 DM

(8) 1 Der Gewinn aus Nebengesch„ften ist, wenn er buchm„áig nachgewiesen wird,
mit dem buchm„áig nachgewiesenen Betrag zu ber�cksichtigen. 2 Kann der Gewinn
aus Nebengesch„ften buchm„áig nicht nachgewiesen werden, so ist der um die
anteiligen Gemeinkosten geminderte Rohgewinn abzusetzen. 3 Welche Kosten den
Gemeinkosten und welche Kosten den mit den Nebengesch„ften zusammenh„ngenden
Einzelkosten zuzurechnen sind, ist nach den im Einzelfall gegebenen
Verh„ltnissen zu entscheiden. 4 Die anteiligen Gemeinkosten k”nnen aus
Vereinfachungsgr�nden mit dem Teilbetrag ber�cksichtigt werden, der sich bei
Aufteilung der gesamten Gemeinkosten nach dem Verh„ltnis der Roheinnahmen aus
Nebengesch„ften zu den gesamten Roheinnahmen ergibt. 5 Unter den als
Aufteilungsmaástab f�r die gesamten Gemeinkosten dienenden Roheinnahmen ist
der Umsatz zu verstehen. 6 In Einzelf„llen, z. B. bei Warengenossenschaften,
k”nnen die gesamten Gemeinkosten statt nach den Roheinnahmen (Ums„tze) aus
Nebengesch„ften nach den entsprechenden Rohgewinnen aufgeteilt werden, wenn
dadurch ein genaueres Ergebnis erzielt wird. 7 Soweit Verluste aus einzelnen
Nebengesch„ften erzielt worden sind, sind sie bei der Ermittlung des gesamten
Gewinns aus Nebengesch„ften mindernd zu ber�cksichtigen.

(9) 1 Bei Absatz- und Produktionsgenossenschaften ist der šberschuá im
Verh„ltnis des Wareneinkaufs bei Mitgliedern zum gesamten Wareneinkauf
aufzuteilen. 2 Beim gesamten Wareneinkauf sind zu ber�cksichtigen:

Eink„ufe bei Mitgliedern \ (im Rahmen von
Eink„ufe bei Nichtmitgliedern / Zweckgesch„ften)

3 Hilfsgesch„fte und Nebengesch„fte bleiben auáer Ansatz.

(10) 1 Gesamtumsatz bei den �brigen Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften
( 22 Abs. 1 Nr. 2 KStG) ist die Summe der Ums„tze aus Zweckgesch„ften mit
Mitgliedern und Nichtmitgliedern. 2 Ums„tze aus Nebengesch„ften und aus
Hilfsgesch„ften bleiben auáer Ansatz.

Beispiel:

Umsatz aus Zweckgesch„ften mit Mitgliedern 600 000 DM
Umsatz aus Zweckgesch„ften mit Nichtmitgliedern 400 000 DM
Umsatz aus Nebengesch„ften und aus Hilfsgesch„ften 50 000 DM

Summe 1 050 000 DM
Der Gesamtumsatz i. S. des  22 Abs. 1 Nr. 2 KStG betr„gt 1 000 000 DM

Die R�ckverg�tungen an Mitglieder sind in diesem Fall bis
zur H”he von 60 v. H. des šberschusses abzuziehen.

(11) 1 Im Beispiel des Absatzes 7 k”nnte als R�ckverg�tung an Mitglieder ein
Betrag bis zu 60 v. H. von 48 000 DM = 28 800 DM vom Gewinn abgezogen werden.
2 Wird z. B. in der Generalversammlung, die den Jahres�berschuá verteilt,
beschlossen, �ber eine bereits im abgelaufenen Wirtschaftsjahr gew„hrte
R�ckverg�tung an Mitglieder von 12 000 DM hinaus den Mitgliedern einen
weiteren Betrag von 18 000 DM als R�ckverg�tung zuzuwenden, so ist das
Einkommen wie folgt zu berechnen:

Einkommen vor Abzug aller R�ckverg�tungen an Mitglieder
und an Nichtmitglieder und vor Ber�cksichtigung des
Verlustabzugs sowie des zuzurechnenden Einkommens
der Organgesellschaften 55 000 DM

Davon ab:
R�ckverg�tungen an Nichtmitglieder - 3 000 DM
R�ckverg�tungen an Mitglieder (12 000 DM + 18 000 DM
= 30 000 DM) nur mit dem nach der obigen Berechnung
zul„ssigen H”chstbetrag von - 28 800 DM

Es verbleiben 23 200 DM
Verlustabzug nach  10d EStG 10 000 DM

Einkommen (evtl. zuz�glich des zuzurechnenden
Einkommens der Organgesellschaften) 13 200 DM

(12) Bei Bezugs- und Absatzgenossenschaften ist der šberschuá im Verh„ltnis
der Summe aus dem Umsatz mit Mitgliedern im Bezugsgesch„ft und dem
Wareneinkauf bei Mitgliedern im Absatzgesch„ft zur Summe aus dem Gesamtumsatz
im Bezugsgesch„ft und dem gesamten Wareneinkauf im Absatzgesch„ft aufzuteilen.

(13) Wird Mitgliedern, die der Genossenschaft im Laufe des Gesch„ftsjahrs
beigetreten sind, eine genossenschaftliche R�ckverg�tung auch auf die Ums„tze
(Eink„ufe) gew„hrt, die mit ihnen vom Beginn des Gesch„ftsjahrs ab bis zum
Eintritt get„tigt worden sind, so sind aus Gr�nden der Vereinfachung auch
diese Ums„tze (Eink„ufe) als Mitgliederums„tze (-eink„ufe) anzusehen.

(14) 1 šbersteigt der Umsatz aus Nebengesch„ften weder 2 v. H. des gesamten
Umsatzes der Genossenschaft noch 10 000 DM im Jahr, so ist bei der Ermittlung
der H”chstgrenze f�r die an Mitglieder aussch�ttbaren steuerlich abziehbaren
genossenschaftlichen R�ckverg�tungen der Gewinn aus Nebengesch„ften nicht
abzusetzen. 2 Hierbei ist es gleichg�ltig, ob der Reingewinnsatz bei
Nebengesch„ften von dem Reingewinnsatz bei den �brigen Gesch„ften wesentlich
abweicht. 3 In diesen F„llen sind die Nebengesch„fte als Zweckgesch„fte mit
Nichtmitgliedern zu behandeln.

(15) 1 Nachzahlungen, die Arbeitsbeschaffungsgenossenschaften, z. B.
Fl�chtlingsgenossenschaften, und Genossenschaften „hnlicher Art den im
Produktionsbetrieb als Arbeitnehmer besch„ftigten Mitgliedern nach dem
Verh„ltnis der gezahlten L”hne und Geh„lter zum Gesamtbetrag der L”hne und
Geh„lter einschlieálich der an Nichtmitglieder gezahlten L”hne und Geh„lter
gew„hren, sind steuerlich entweder als Arbeitslohn oder als
genossenschaftliche R�ckverg�tung abziehbar. 2 Das gilt auch, wenn solche
Nachzahlungen durch Beschluá der Generalversammlung oder in anderer Weise nach
Art von genossenschaftlichen R�ckverg�tungen ( 22 Abs. 2 Nr. 2 und 3 KStG)
nach Ablauf des Wirtschaftsjahrs festgesetzt werden. 3 In diesen F„llen
bestehen keine Bedenken, die Nachzahlungen bereits vom Gewinn des
Wirtschaftsjahrs abzusetzen, f�r das sie gew„hrt werden.

(16) 1 Genossenschaftliche R�ckverg�tungen, die nach den vorstehenden
Anordnungen nicht abziehbar sind, sind verdeckte Gewinnaussch�ttungen. 2 Zur
Abgrenzung der genossenschaftlichen R�ckverg�tungen von den verdeckten
Gewinnaussch�ttungen vgl. auch BFH-Urteil vom 9. 3. 1988 (BStBl II S. 592).

===

Zu  23)

67. Zuordnung von Abzugsbetr„gen und Freibetr„gen

(1) 1 Wegen der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens und der Reihenfolge
der dabei abzuziehenden Betr„ge wird auf Abschnitt 26a hingewiesen.

(2) 1 Unterliegt das zu versteuernde Einkommen unterschiedlichen Steuers„tzen,
sind die folgenden Betr„ge so abzuziehen, daá sie vorrangig die am h”chsten zu
besteuernden Einkommensteile verringern:

1. Verluste des Veranlagungszeitraums, die mit positiven Einkommensteilen
desselben Veranlagungszeitraums auszugleichen sind (Verlustausgleich, auch
nach  2 Abs. 1 Satz 1 AIG),

2. Abzugsbetrag nach  24b EStG (nur von den inl„ndischen Einkommensteilen
abzuziehen),

3. Abziehbare Spenden nach  9 Nr. 3 KStG,

4. Verlustabzug nach  10d EStG,  2 Abs. 1 Satz 2 AIG,  2a Abs. 3 Satz 2,
Abs. 5, 6 EStG,

5. Freibetr„ge nach  24, 25 KStG.

2 Vgl. BFH-Urteil vom 25. 6. 1959 (BStBl III S. 404) und Abschnitt 197 Abs. 3
EStR. 3 Auf die inl„ndischen Kapitalertr„ge mit 30
v. H. Kapitalertragsteuerabzug ( 43 Abs. 1 Nr. 5 EStG) entfallen keine
anteiligen Abzugsbetr„ge. 4 Vgl. Abschnitt 26a Abs. 2.

(3) Wegen der Ber�cksichtigung der in Absatz 2 bezeichneten Betr„ge bei der
Ermittlung der entsprechenden Einkommensteile vgl. Abschnitt 82a Abs. 3.

===

68. bis 73. (aufgehoben)

===

Zu  24

74. Freibetrag f�r bestimmte K”rperschaften)

(1)  24 KStG findet Anwendung bei unbeschr„nkt steuerpflichtigen
K”rperschaften, Personenvereinigungen und Verm”gensmassen, f�r die die
Vorschriften der  27 bis 43 KStG nicht gelten, es sei denn, daá sie den
Freibetrag nach  25 KStG beanspruchen k”nnen; die Regelung des  24 KStG gilt
auch in den F„llen einer teilweisen Steuerpflicht.

Beispiele:

- Juristische Personen des ”ffentlichen Rechts mit Betrieb gewerblicher Art,
Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit, Stiftungen.

- Gemeinn�tzige K”rperschaft im Sinne des  5 Abs. 1 Nr. 9 KStG mit
wirtschaftlichem Gesch„ftsbetrieb, auáer wenn sie die Rechtsform einer
Kapitalgesellschaft, einer Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaft oder eines
wirtschaftlichen Vereins hat, der Mitgliedschaftsrechte gew„hrt, die einer
kapitalm„áigen Beteiligung gleichstehen.

- Steuerbefreite Pensions- oder Unterst�tzungskasse, die die Rechtsform eines
Vereins oder einer Stiftung hat und wegen šberdotierung teilweise zu besteuern
ist ( 5 Abs. 1 Nr. 3i. V. mit  6 KStG). Obwohl es sich zumindest bei einer
Pensionskasse um einen wirtschaftlichen Verein handelt, f„llt sie nicht unter
 43 KStG, weil sie keine mitgliedschaftlichen Rechte gew„hrt, die einer
kapitalm„áigen Beteiligung gleichstehen.

(2) 1  24 KStG ist bei unbeschr„nkt steuerpflichtigen K”rperschaften,
Personenvereinigungen und Verm”gensmassen, f�r die die Vorschriften der  27
bis 43 KStG gelten (Abschnitt 96), nicht anzuwenden. 2 Vgl. BFH-Urteil vom
5. 6. 1985 (BStBl II S. 634). 3 Das gilt auch dann, wenn die K”rperschaften
auf Dauer keine Aussch�ttungen vornehmen oder nur teilweise steuerpflichtig
sind. 4 Vgl. BFH-Urteil vom 24. 1. 1990 (BStBl II S. 470).

Beispiele:

- Gemeinn�tzige K”rperschaft im Sinne des  5 Abs. 1 Nr. 9 KStG mit
wirtschaftlichem Gesch„ftsbetrieb, wenn sie die Rechtsform einer
Kapitalgesellschaft hat.

- Steuerbefreite Pensions- oder Unterst�tzungskasse, die die Rechtsform einer
Kapitalgesellschaft hat und wegen šberdotierung teilweise zu besteuern ist
( 5 Abs. 1 Nr. 3i. V. mit  6 KStG).

- Vermietungsgenossenschaften oder Siedlungsunternehmen mit teilweiser
Steuerpflicht ( 5 Abs. 1 Nr. 10 und 12 KStG). Das gilt auch, wenn diese
Unternehmen in der Rechtsform eines Vereins betrieben werden, da es sich um
einen wirtschaftlichen Verein handelt, der seinen Mitgliedern
beteiligungs„hnliche Rechte gew„hrt.

(3) 1 Auch f�r K”rperschaften, deren Einkommen den Freibetrag von 7 500 DM
nicht �bersteigt, wird das zu versteuernde Einkommen im Veranlagungsverfahren
ermittelt (0-Fall), so daá eine Verg�tung von K”rperschaftsteuer nach  36b
EStG ausgeschlossen ist. 2 Die Anrechnung von K”rperschaftsteuer nach  36
Abs. 2 Nr. 3 EStG im Rahmen des Veranlagungsverfahrens wird dadurch nicht
ber�hrt.

===

Zu  25

75. Freibetrag f�r Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie Vereine, die
Land- und Forstwirtschaft betreiben

1 Die Voraussetzungen f�r den nach  25 KStG zu gew„hrenden Freibetrag k”nnen
nur im Veranlagungsverfahren �berpr�ft werden, so daá auch dann eine
Veranlagung durchgef�hrt werden muá, wenn das Einkommen den Freibetrag von 30
000 DM nicht �bersteigt (0-Fall). 2 Eine Verg�tung von K”rperschaftsteuer nach
 36b EStG ist demnach ausgeschlossen. 3 Die Anrechnung von K”rperschaftsteuer
nach  36 Abs. 2 Nr. 3 EStG im Rahmen des Veranlagungsverfahrens wird dadurch
nicht ber�hrt.

===

Zu  26

76. Ber�cksichtigung ausl„ndischer Steuern

Direkte Steueranrechnung ( 26 Abs. 1 und 6 KStG)

(1) 1 Bei der direkten Steueranrechnung, die keinen Antrag voraussetzt,
handelt es sich um die Anrechnung ausl„ndischer Steuern vom Einkommen, zu
denen eine unbeschr„nkt steuerpflichtige K”rperschaft, Personenvereinigung
oder Verm”gensmasse im Ausland herangezogen wurde oder die f�r ihre Rechnung
einbehalten worden sind, auf die deutsche K”rperschaftsteuer. 2 F�r die
Anrechnung gelten die Vorschriften des  34c Abs. 1 Satz 2 und 3, Abs. 6 und 7
und des  34d EStG, der  68a bis 68c EStDV und der Abschnitte 212a bis 212d
EStR entsprechend. 3 Dabei ist zu beachten, daá nach dem BFH-Urteil vom
21. 10. 1981 (BStBl 1982 II S. 177) die Vorschriften des  9 KStG wie
Einkunftsermittlungsvorschriften anzusehen sind. 4 Dies hat zur Folge, daá die
abziehbaren Spenden vor Ermittlung des Gesamtbetrags der Eink�nfte zu
ber�cksichtigen sind. 5 Bei der Ermittlung der auf die ausl„ndischen Eink�nfte
entfallenden deutschen K”rperschaftsteuer ist die Tarifbelastung zugrunde zu
legen; ausl„ndische Eink�nfte, die nach  34c Abs. 5 EStG pauschal besteuert
werden, und die Pauschalsteuer bleiben dabei auáer Ansatz. 6 Zur direkten
Steueranrechnung bei beschr„nkter Steuerpflicht vgl. Absatz 31. 7 Die mit der
Herstellung der Aussch�ttungsbelastung verbundene Minderung oder Erh”hung der
K”rperschaftsteuer bleibt unber�cksichtigt ( 26 Abs. 6 Satz 3 KStG).

Beispiel:

Eink�nfte aus einer ausl„ndischen Betriebsst„tte 100
Abz�glich ausl„ndischer Steuer 30
---
Nettozufluá im Inland 70
===
K”rperschaftsteuer 50 v. H. der ausl„ndischen Eink�nfte von 100 50
Darauf werden angerechnet 30
---
Verbleibende Steuer 20
===
Der Zugang zum verwendbaren Eigenkapital nach Abzug der ausl„ndischen und
inl„ndischen Steuer betr„gt 70 - 20 = 50. Zur Gliederung des verwendbaren
Eigenkapitals vgl. Abschnitte 86 bis 88a.

Indirekte Steueranrechnung ( 26 Abs. 2 bis 5 KStG)

Allgemeines

(2) 1 Durch die indirekte Steueranrechnung wird die Mehrfachbesteuerung von
Gewinnanteilen, die eine inl„ndische Muttergesellschaft von einer
ausl„ndischen Kapitalgesellschaft bezieht, beseitigt oder gemildert. 2 Die auf
den Gewinnanteilen lastende und vom Gewinn der ausl„ndischen
Kapitalgesellschaft f�r deren Rechnung erhobene Steuer wird dabei auf die
K”rperschaftsteuer der empfangenden inl„ndischen Muttergesellschaft
angerechnet. 3 Bei der im Ausland erhobenen Steuer muá es sich um eine der
deutschen K”rperschaftsteuer entsprechende Steuer handeln. 4 Hierzu wird auf
Absatz 1 verwiesen. 5 Die ”sterreichische Gewerbeertragsteuer ist danach nicht
anrechenbar. 6 Die indirekte Steueranrechnung kommt nach  26 Abs. 2 und 3
KStG bei unmittelbarer Schachtelbeteiligung an einer ausl„ndischen
Kapitalgesellschaft (Tochtergesellschaft) in Betracht (vgl. Abs„tze 6 bis 16).
7 Falls die Voraussetzungen der indirekten Steueranrechnung bei unmittelbarer
Beteiligung nicht vorliegen oder der Steuerpflichtige die indirekte
Steueranrechnung nach  26 Abs. 2 oder 3 KStG nicht in Anspruch nimmt, kann
eine indirekte Steueranrechnung wegen mittelbarer Schachtelbeteiligung an
einer ausl„ndischen Kapitalgesellschaft (Enkelgesellschaft) nach  26 Abs. 5
KStG in Betracht kommen (vgl. Abs„tze 18 bis 25).

Verh„ltnis zu Doppelbesteuerungsabkommen)

(3)  26 Abs. 2, 3 und 5 KStG ist auch anzuwenden, wenn die ausl„ndische
Tochtergesellschaft in einem Staat ans„ssig ist, mit dem ein
Doppelbesteuerungsabkommen besteht, sofern die Gewinnanteile nicht bereits
nach dem Doppelbesteuerungsabkommen von der Bemessungsgrundlage der deutschen
Steuer auszunehmen sind.

Erfordernis der Antragstellung

(4) 1 Die indirekte Steueranrechnung wird nur auf Antrag gew„hrt. 2 Der Antrag
kann bei mehreren Tochter-/Enkelgesellschaften in einem Staat auf einzelne
Tochter-/Enkelgesellschaften beschr„nkt werden. 3 F�r die Aus�bung des
Antragsrechts gelten die allgemeinen Grunds„tze, die f�r Erkl„rungen des
Steuerpflichtigen im Besteuerungsverfahren anzuwenden sind, wenn von
bestimmten in den Steuergesetzen vorgesehenen Wahlm”glichkeiten Gebrauch
gemacht werden kann. 4 Danach handelt es sich bei dem Antrag um einen solchen
des sachlichen Steuerrechts, der als tats„chliches Vorbringen zu werten ist. 5
Vgl. BFH-Urteil vom 3. 5. 1957 (BStBl II S. 227). 6 Ein erstmals im
Revisionsverfahren gestellter Antrag kann daher nicht mehr ber�cksichtigt
werden ( 118 Abs. 2 FGO).

Beg�nstigte Gesellschaften (Muttergesellschaften)

(5) 1 In den Genuá der indirekten Steueranrechnung kommen unbeschr„nkt
steuerpflichtige K”rperschaften, Personenvereinigungen und Verm”gensmassen
(Muttergesellschaften). 2 Bei einem Organtr„ger, der der deutschen
K”rperschaftsteuer unterliegt, ist eine indirekte Steueranrechnung f�r die
Gewinnanteile zul„ssig, die die Organgesellschaft bezogen hat ( 19 Abs. 1i.
V. m.  26 Abs. 2 KStG). 3 Ist der Organtr„ger eine Personengesellschaft, an
der eine K”rperschaft beteiligt ist, ist die indirekte Steueranrechnung
insoweit zul„ssig, als das zuzurechnende Organeinkommen auf diese K”rperschaft
entf„llt ( 19 Abs. 3 KStG). 4 Dabei reicht es aus, wenn die Voraussetzung
betreffend die H”he der Beteiligung von der Organgesellschaft erf�llt ist.

Unmittelbare Beteiligung an der Tochtergesellschaft

Beteiligungsvoraussetzung

(6) 1 Die Muttergesellschaft muá nachweislich ununterbrochen seit mindestens
zw”lf Monaten vor dem Ende des Veranlagungszeitraums oder des davon
abweichenden Gewinnermittlungszeitraums zu einem Zehntel oder mehr am
Nennkapital der ausl„ndischen Kapitalgesellschaft unmittelbar beteiligt sein
(vgl.  26 Abs. 2 Satz 1 KStG). 2 Erh”ht sich innerhalb eines Wirtschaftsjahrs
die Schachtelbeteiligung der Muttergesellschaft dadurch, daá sie als
Ersterwerberin Aktien oder Anteile der ausl„ndischen Kapitalgesellschaft
�bernimmt, die diese auf Grund einer Kapitalerh”hung ausgibt, kann die
indirekte Steueranrechnung in diesem Wirtschaftsjahr auch f�r die auf die
erworbenen neuen Aktien oder Anteile entfallenden Gewinnaussch�ttungen gew„hrt
werden. 3 Dies gilt nur insoweit, als die erworbenen neuen Aktien oder Anteile
den Vomhundertsatz der Kapitalerh”hung nicht �bersteigen, mit dem die
Muttergesellschaft seit mindestens zw”lf Monaten vor dem Ende des
Veranlagungszeitraums oder des davon abweichenden Gewinnermittlungszeitraums
beteiligt gewesen ist.

T„tigkeitsmerkmale der Tochtergesellschaft

Allgemeines

(7) 1 Die Muttergesellschaft muá nachweisen, z. B. durch hinreichend
aufgegliederte Gewinn- und Verlustrechnungen der Tochtergesellschaft, daá die
Tochtergesellschaft im maágebenden Wirtschaftsjahr (vgl. Absatz 10) ihre
Bruttoertr„ge ausschlieálich oder fast ausschlieálich aus aktiven T„tigkeiten
im Sinne des  8 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 AStG und/oder aus Beteiligungen im Sinne
des  8 Abs. 2 AStG bezogen hat (vgl. Tz. 8.0. bis 8.21. des
Einf�hrungsschreibens zum Auáensteuergesetz, BStBl 1974 I S. 442). 2 Alle
sonstigen Ertr„ge sind passiver Art. 3 Dies gilt auch f�r Ertr„ge aus der
Aufnahme und darlehensweisen Vergabe von Kapital im Sinne des  8 Abs. 1 Nr. 7
AStG, die nicht der Zugriffsbesteuerung nach dem AStG unterliegen. 4 Ob eine
niedrige Besteuerung im Sinne des  8 Abs. 3 AStG vorliegt, ist unerheblich.

Bruttoertr„ge

(8) 1 Unter Bruttoertr„gen sind die Solleinnahmen ohne durchlaufende Posten
und ohne eine evtl. gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer zu verstehen. 2 Sie
sind aus der Gewinn- und Verlustrechnung der Tochtergesellschaft abzuleiten.3
Ermittelt die Tochtergesellschaft ihren Gewinn nach  4 Abs. 3 EStG
(šberschuá der Betriebseinnahmen �ber die Betriebsausgaben), ist auf die
Isteinnahmen abzustellen.

Bedeutung des Tatbestandsmerkmals "fast ausschlieálich""

(9) 1 Die Bruttoertr„ge stammen ausschlieálich oder fast ausschlieálich aus
aktiver T„tigkeit im Sinne des  8 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 AStG oder aus
Beteiligungen im Sinne des  8 Abs. 2 AStG, wenn die passiven Bruttoertr„ge so
gering sind, daá sie dem Gesamtgewinn der Gesellschaft seinen vom Gesetz
vorausgesetzten aktiven Charakter nicht nehmen. 2 Dies ist der Fall, wenn die
passiven Bruttoertr„ge 10 v. H. der gesamten Bruttoertr„ge nicht �bersteigen.
3 šbersteigen die passiven Bruttoertr„ge die genannte Freigrenze nicht, nehmen
sie dem Gewinn der Gesellschaft gleichwohl seinen vom Gesetz vorausgesetzten
aktiven Charakter, wenn sie aus einem eigenst„ndigen Bereich passiven Erwerbs
stammen, der nicht einer eigenen aktiven T„tigkeit der Gesellschaft dient. 4
Ein solcher Bereich ist regelm„áig in folgenden F„llen anzunehmen:

1. Eine ausl„ndische Produktionsgesellschaft h„lt in der Art einer
Patentverwertungs-, Verm”gensverwaltungs- oder Finanzierungsgesellschaft
gewerbliche Schutzrechte, Wertpapiere oder Darlehensforderungen, die nicht
einer eigenen aktiven T„tigkeit der ausl„ndischen Gesellschaft dienen.

2. Die ausl„ndische Gesellschaft hat nachgeschaltete Zwischengesellschaften
f�r Zwecke der Patentverwertung, Verm”gensverwaltung, Finanzierung oder f�r
einen anderen passiven Erwerb eingesetzt.

5 šbersteigen die Eink�nfte der ausl„ndischen Gesellschaft aus den gesamten
passiven Bruttoertr„gen 120 000 DM nicht oder werden diese Eink�nfte nicht im
Sinne des  8 Abs. 3 AStG niedrig besteuert, ist von einer Pr�fung abzusehen,
ob ein eigenst„ndiger, nicht einer eigenen aktiven T„tigkeit der Gesellschaft
dienender Bereich vorliegt.

Maágebendes Wirtschaftsjahr

(10) 1 Als maágebendes Wirtschaftsjahr, f�r das die Tochtergesellschaft die
Gewinnaussch�ttung vorgenommen hat, ist das Jahr anzusehen, das in dem
Gewinnverteilungsbeschluá bezeichnet ist.

Beispiel:

Beschlieát die Gesellschafterversammlung, f�r das Jahr 01 eine
Gewinnaussch�ttung vorzunehmen, sind die Verh„ltnisse dieses Jahres maágebend,
auch wenn der Gewinn steuerlich in einem fr�heren Wirtschaftsjahr erzielt und
bis zur Aussch�ttung einer R�cklage zugef�hrt worden war.

2 Werden Gewinne ohne Gewinnverteilungsbeschluá ausgesch�ttet, gilt die
Aussch�ttung als f�r das Wirtschaftsjahr vorgenommen, in dem sie sich bei der
Tochtergesellschaft verm”gensm„áig auswirkt oder ausgewirkt hat. 3 Dasselbe
gilt f�r Vorabaussch�ttungen.

Anrechenbare Steuer

(11) 1 F�r die indirekte Steueranrechnung kommt nur eine Steuer der
Tochtergesellschaft in Betracht, die f�r das Wirtschaftsjahr erhoben worden
ist, f�r das die Tochtergesellschaft die Gewinnaussch�ttung vorgenommen hat. 2
Die Steuer muá festgesetzt und gezahlt worden sein; sie darf keinem
Erm„áigungsanspruch mehr unterliegen ( 26 Abs. 2 letzter Satz i. V. mit
Abs. 1 KStG). 3 Die ausl„ndische Steuer ist nach dem Kurs in Deutsche Mark
umzurechnen, der f�r den Tag ihrer Zahlung als amtlich festgesetzter
Devisenkurs im Bundesanzeiger ver”ffentlicht worden ist (Abschnitt 212b EStR).
4 Eine ausl„ndische Steuer kann nur angerechnet werden, wenn sie der deutschen
Einkommen- oder K”rperschaftsteuer entspricht (vgl.  26 Abs. 2 Satz 2 KStG).
5 Ob eine in Anlage 10 EStR nicht aufgef�hrte Steuer der deutschen
K”rperschaftsteuer entspricht, wird erforderlichenfalls vom Bundesminister der
Finanzen festgestellt. 6 Steuern vom Gewinn der Tochtergesellschaft, die f�r
das maágebende Wirtschaftsjahr nicht im Staat der Ans„ssigkeit der
Tochtergesellschaft, sondern in einem anderen Staat erhoben worden sind, sind
anrechenbar. 7 Sie sind jedoch bei der Berechnung des H”chstbetrags der
Anrechnung (vgl. Absatz 15) als Steuern des Staats der Ans„ssigkeit der
Tochtergesellschaft anzusehen. 8 Soweit derartige Steuern, z. B. inl„ndische
oder drittstaatliche Quellensteuern, auf die Steuer des Staats der
Ans„ssigkeit der Tochtergesellschaft angerechnet werden, ist letztere nur mit
dem nach der Anrechnung verbleibenden Betrag anzusetzen.

Beispiel:

Der Gewinn einer ausl„ndischen Tochtergesellschaft betr„gt 100. Darin sind
drittstaatliche Zinsen von 20 enthalten, die im Quellenstaat einer Abzugsteuer
von 25 v. H. = 5 unterworfen worden sind. Auf die K”rperschaftsteuer von 40
rechnet der Staat der Ans„ssigkeit der Tochtergesellschaft 2 an, so daá er
eine K”rperschaftsteuer von 38 erhebt.

Anrechenbare Steuer: 38 + 5 = 43.

9 Wird die doppelte Belastung des ausgesch�tteten Gewinns nach dem Steuerrecht
des Staats, in dem die Tochtergesellschaft ans„ssig ist, durch ein System des
gespaltenen Satzes, durch Steuerfreiheit des ausgesch�tteten Gewinns, durch
Abzug der Gewinnaussch�ttungen als Betriebsausgaben, durch Abzug einer
Prim„rdividende vom steuerpflichtigen Gewinn oder auf sonstige Weise gemildert
oder beseitigt, ist die Gesamtsteuer (Mischsteuer) der Tochtergesellschaft als
anrechenbare Steuer anzusehen. 10 Auch wenn die doppelte Belastung des
ausgesch�tteten Gewinns durch ein System der Anrechnung der vom Gewinn der
Tochtergesellschaft erhobenen Steuer auf die Steuer des Anteilseigners
gemildert oder beseitigt wird (Teilanrechnung, Vollanrechnung), ist die vom
Gewinn der Tochtergesellschaft erhobene Steuer als anrechenbare Steuer
anzusehen; der Betrag, den der ausl„ndische Staat auf die Steuer der
Muttergesellschaft von den empfangenen Gewinnanteilen anrechnet bzw. der
Muttergesellschaft erstattet, ist jedoch von der anzurechnenden Steuer (vgl.
Absatz 12) abzuziehen.

(12) 1 Wenn keine hundertprozentige Beteiligung am Nennkapital der
Tochtergesellschaft vorliegt oder wenn diese nur einen Teil ihres
aussch�ttbaren Gewinns aussch�ttet, muá der Teil der anrechenbaren Steuer
ermittelt werden, der auf die Gewinnanteile der Muttergesellschaft entf„llt. 2
Es ist nur der Teil auf die Steuer der Muttergesellschaft anzurechnen, der
dem Verh„ltnis der Gewinnanteile der Muttergesellschaft zu dem gesamten
aussch�ttbaren Gewinn der Tochtergesellschaft entspricht (wegen weiterer
Einschr„nkungen der anzurechnenden Steuer vgl. Absatz 13 Satz 7 bis 9). 3 Bei
der Aufteilung ist folgende Formel anzuwenden:

festgesetzte und Gewinnanteile der
gezahlte und keinem Muttergesellschaft
Anrechenbare Steuer = Erm„áigungsanspruch *

mehr unterliegende aussch�ttbarer Gewinn
K”rperschaftsteuer der Tochtergesellschaft.
der Tochtergesellschaft

Beispiel 1:

Eine deutsche Muttergesellschaft ist an einer ausl„ndischen
Tochtergesellschaft zu 50 v. H. beteiligt.

Gewinn der Tochtergesellschaft 100
Darauf 40 v. H. K”rperschaftsteuer % 40
----
Aussch�ttbarer Gewinn (vgl. Absatz 13) 60
Der gesamte aussch�ttbare Gewinn wird ausgesch�ttet.
Auf die Muttergesellschaft entfallen 30.
30
Der anzurechnende Teil der K”rperschaftsteuer betr„gt 40 * -- = 20.
60

Beispiel 2:

Wie Beispiel 1, aber der aussch�ttbare Gewinn wird nur zur H„lfte
ausgesch�ttet. Auf Muttergesellschaft entfallen 15.

15
Der anzurechnende Teil der K”rperschaftsteuer betr„gt 40 * -- = 10.
60

4 Gewinnanteile aus verdeckten Gewinnaussch�ttungen sind nur in die
Anrechnung einzubeziehen, soweit sie im Ausland zu der Steuer herangezogen
worden sind, die vom Gewinn der Tochtergesellschaft erhoben wird ( 26 Abs. 2
Satz 3 KStG).

Aussch�ttbarer Gewinn

(13) 1 Aussch�ttbarer Gewinn ist der nach handelsrechtlichen Vorschriften
ermittelte Gewinn ( 26 Abs. 2 Satz 4 KStG). 2 Maágebend ist das Handelsrecht
des Staates der Ans„ssigkeit der Tochtergesellschaft. 3 Die von der
Tochtergesellschaft gezahlten oder zu zahlenden Steuern sind deshalb als
Aufwand zu ber�cksichtigen, w„hrend andererseits steuerbefreite Eink�nfte als
Ertr„ge anzusetzen sind. 4 Der handelsrechtliche Gewinn ist um die zu Lasten
des Jahresgewinns gebildeten R�cklagen zu erh”hen, bzw. um die zugunsten des
Jahresgewinns aufgel”sten R�cklagen zu vermindern, es sei denn, daá sich die
R�cklagenver„nderungen nach dem Recht des ausl„ndischen Staates
ergebniswirksam auch bei Ermittlung des Steuerbilanzgewinns sowie der
ausl„ndischen Steuern vom Einkommen ausgewirkt haben.5 Gewinnvortr„ge sind wie
R�cklagen zu behandeln. 6 Soweit verdeckte Gewinnaussch�ttungen den
handelsrechtlichen Gewinn gemindert haben, sind sie hinzuzurechnen.

Beispiel 1:

Eine deutsche Muttergesellschaft ist an einer ausl„ndischen
Tochtergesellschaft zu 50 v. H. beteiligt.

HB-Gewinn 50
R�cklagenbildung 10
Berichtigter HB-Gewinn 60
Aussch�ttung 50

Die Muttergesellschaft erh„lt Gewinnanteile von 25. Betr„gt die
K”rperschaftsteuer 40, so bel„uft sich ihr anzurechnender Teil
25
auf 40 * -- = 16,66.
60

Beispiel 2:

Wie Beispiel 1, aber:

HB-Gewinn 70
Aufl”sung der R�cklage 10
Berichtigter HB-Gewinn 60
Aussch�ttung 70

Die Muttergesellschaft erh„lt Gewinnanteile von 35. Der anzurechnende
35
Teil der K”rperschaftsteuer betr„gt 40 * -- = 23,33, h”chstens jedoch
60
50 v. H. der K”rperschaftsteuer (50 v. H. von 40 = 20).

7 Stammen die Gewinnaussch�ttungen ganz oder zum Teil aus aufgel”sten
R�cklagen, so k”nnen sie den aussch�ttbaren Gewinn �bersteigen. 8 Bei der
Ermittlung des anzurechnenden Betrags k”nnte dies dazu f�hren, daá die
anrechenbare Steuer insgesamt mehr als einmal angerechnet wird. 9 Um dies zu
verhindern, sieht  26 Abs. 2 Satz 2 KStG vor, daá h”chstens der Teil der
anrechenbaren Steuer anzurechnen ist, der dem Anteil der Muttergesellschaft am
Nennkapital der Tochtergesellschaft entspricht.

Beispiel 3:

Zwei deutsche Muttergesellschaften sind an einer ausl„ndischen
Tochtergesellschaft zu je 50 v. H. beteiligt.

Aussch�ttbarer Gewinn der Tochtergesellschaft 100
K”rperschaftsteuer 40
Aussch�ttung (teilweise aus R�cklagen) 200
Der anzurechnende Teil der K”rperschaftsteuer betr„gt bei jeder
100
Muttergesellschaft 40 * --- = 40, h”chstens jedoch 20 (50 v. H.
100
der K”rperschaftsteuer von 40).

Hinzurechnung der anrechenbaren Steuer (Aufstockungsbetrag)

(14) 1 Nach  26 Abs. 2 Satz 5 KStG ist die anzurechnende Steuer den
Gewinnanteilen, die die Muttergesellschaft bezieht, hinzuzurechnen
(Aufstockungsbetrag). 2 Der Aufstockungsbetrag wird damit zum Bestandteil
dieser Eink�nfte.

H”chstbetrag der Anrechnung

(15) 1 Die anzurechnende Steuer kann h”chstens auf den Teil der deutschen
K”rperschaftsteuer angerechnet werden, die auf die in die Anrechnung
einbezogenen Gewinnanteile einschlieálich des Aufstockungsbetrags (vgl. Absatz
14) entf„llt (Tarifbelastung). 2 Bei der Berechnung sind die beg�nstigten
Gewinnanteile mit dem Nettobetrag (= Eink�nfte) anzusetzen. 3 Werden aus einem
ausl„ndischen Staat neben den in die Anrechnung einbezogenen Gewinnanteilen
noch andere Eink�nfte bezogen, sind diese bei der H”chstbetragsberechnung f�r
die indirekte Steueranrechnung nicht zu ber�cksichtigen. 4 Etwaige
Betriebsausgaben der Muttergesellschaft, die mit der Verwaltung der
Beteiligung oder mit den beg�nstigten Gewinnanteilen in wirtschaftlichem
Zusammenhang stehen, z. B. anteilige Management-, Verwaltungs- und
Reisekosten, sind abzuziehen, nicht jedoch die etwa von ihnen erhobene
Quellensteuer.

Verh„ltnis der indirekten Anrechnung zur direkten Anrechnung

(16) 1 Nach  26 Abs. 2 Satz 6 KStG geht die direkte Steueranrechnung ( 26
Abs. 1 KStG) der indirekten Steueranrechnung ( 26 Abs. 2, 3 und 5 KStG) vor.
2 Die anrechenbare ausl„ndische Steuer der Tochtergesellschaft darf h”chstens
in H”he des Betrags angerechnet werden, der als deutsche K”rperschaftsteuer
nach Vornahme der direkten Steueranrechnung (Abzug der Quellensteuer)
verbleibt. 3 Der Betrag der anrechenbaren Steuer der Tochtergesellschaft (=
Aufstockungsbetrag) ist in F„llen, in denen die unter Ber�cksichtigung der
direkten Steueranrechnung (Absatz 1) verbleibende K”rperschaftsteuer auf
Aussch�ttungen der ausl„ndischen Tochtergesellschaft unter dem um 50 v. H. -
oder um den niedrigeren Durchschnittssteuersatz (= Tarifbelastung) - gek�rzten
Aufstockungsbetrag nach Absatz 14 liegt, wie folgt zu ermitteln:

Beispiel:

Sachverhalt:

Beg�nstigter ausl„ndischer Gewinnanteil 1 000 DM
Anrechenbare ausl„ndische Steuer der Tochtergesellschaft 1 100 DM
Ausl„ndische Quellensteuer der Muttergesellschaft 150 DM
Aufstockungsbetrag X

L”sung:

K”rperschaftsteuer auf beg�nstigten Gewinnanteil
(50 v. H. von 1 000 DM) 500 DM
Ausl„ndische Quellensteuer - 150 DM

Verbleibende deutsche K”rperschaftsteuer 350 DM
100
350 * 200 v. H. = --- = Aufstockungsbetrag 700 DM
50

Proberechnung:

1700 DM (1 000 DM + 700 DM) * 50 v. H. = deutsche
K”rperschaftsteuer nach Aufstockung 850 DM

Darauf sind anzurechnen
Ausl„ndische Quellensteuer 150 DM
Ausl„ndische K”rperschaftsteuer + 700 DM 850 DM

Verbleibt zu zahlende deutsche K”rperschaftsteuer 0 DM

4 Betr„gt die K”rperschaftsteuer der Muttergesellschaft, bezogen auf deren
Besteuerungsgrundlage, weniger als 50 v. H. (Tarifbelastung), so ist der
Vervielfacher zur Ermittlung des Aufstockungsbetrags wie folgt zu ermitteln:

100

100 - Tarifbelastung

Indirekte Anrechnung bei Tochtergesellschaften

in Entwicklungsl„ndern

(17) 1 F�r Tochtergesellschaften in Entwicklungsl„ndern stellt  26 Abs. 3
KStG eine Fiktion auf. 2 Danach gilt als anzurechnender ausl„ndischer
Steuerbetrag der Teil der deutschen K”rperschaftsteuer, der auf die bezogenen
ausl„ndischen Gewinnanteile entf„llt. 3 Im Ergebnis wird dieser Teil, der dem
H”chstbetrag der Anrechnung (vgl. Absatz 15) entspricht, nicht erhoben. 4 Der
Aufstockungsbetrag nach  26 Abs. 2 Satz 5 KStG (vgl. Absatz 14) bleibt auáer
Betracht.

Beispiel:

Einkommen der Muttergesellschaft ohne beg�nstigte Gewinnanteile 90
Beg�nstigte Gewinnanteile (brutto = netto) 10
Anzurechnende ausl„ndische K”rperschaftsteuer 4
Steuerpflichtiges Einkommen der Muttergesellschaft
(Aufstockungsbetrag bleibt auáer Betracht) 100
K”rperschaftsteuer 50 v. H. = 50
Auf die beg�nstigten Gewinnanteile ent„llt 1/10 der inl„ndischen
K”rperschaftsteuer = 5
Dieser Betrag wird nicht erhoben, obwohl die anrechenbare
ausl„ndische K”rperschaftsteuer nur 4 betr„gt.

5 Bei verdeckten Gewinnaussch�ttungen unterstellt  26 Abs. 3 KStG, daá sie
die Bemessungsgrundlage bei der Besteuerung der Tochtergesellschaft nicht
gemindert haben; sie sind daher stets beg�nstigt. 6 Die Regelung in Absatz 17
ist nur solange anzuwenden, als die Leistung von Entwicklungshilfe durch
Kapitalanlagen in Entwicklungsl„ndern nach dem Entwicklungsl„nder-Steuergesetz
(Anhang 8 der Handausgabe der EStR) beg�nstigt ist. 7 Obgleich nach  11
Abs. 1 Entwicklungsl„nder-Steuergesetz in der Fassung von Artikel 34 Nr. 2 des
2. Haushaltsstrukturgesetzes dessen Verg�nstigungen nur noch in bestimmten
Einzelf„llen in Anspruch genommen werden k”nnen, gilt dennoch  26 Abs. 3 KStG
vorerst noch allgemein weiter.

Schachtelverg�nstigung bei mittelbarer Beteiligung

(Enkelgesellschaft)

Allgemeines

(18) 1 Kann f�r die Eink�nfte aus der Beteiligung an der Tochtergesellschaft
die indirekte Anrechnung nach  26 Abs. 2 oder Abs. 3 KStG nicht beansprucht
werden oder wird sie nicht beantragt, besteht ggf. nach  26 Abs. 5 KStG die
M”glichkeit einer indirekten Steueranrechnung oder einer Steuerbefreiung wegen
der mittelbaren Beteiligung an einer aktiv t„tigen Enkelgesellschaft. 2 Nach
dieser Vorschrift werden die Gewinnanteile, die die Tochtergesellschaft an die
Muttergesellschaft aussch�ttet, auf Antrag (vgl. dazu Absatz 4) ganz oder
teilweise steuerlich so behandelt, als seien sie von der Enkelgesellschaft
unmittelbar an die Muttergesellschaft geflossen.

Beteiligungsvoraussetzungen

(19) 1 Unter einer Enkelgesellschaft nach  26 Abs. 5 KStG ist eine
ausl„ndische Kapitalgesellschaft zu verstehen, an der die Muttergesellschaft
�ber eine ausl„ndische Tochtergesellschaft mindestens zu einem Zehntel
mittelbar beteiligt ist. 2 Bei der Feststellung der mittelbaren Beteiligung
ist auf das Nennkapital der Tochter- und Enkelgesellschaft abzustellen. 3
Unmittelbar und mittelbar gehaltene Beteiligungen an der Enkelgesellschaft
k”nnen nicht zusammengerechnet werden.

Beispiele:

Ist die Tochtergesellschaft zu 10 v. H. an der Enkelgesellschaft beteiligt,
muá die Beteiligung der Muttergesellschaft an der Tochtergesellschaft 100
v. H. betragen.

Ist die Muttergesellschaft an der Tochtergesellschaft zu 50 v. H. beteiligt,
ist sie an der Enkelgesellschaft nur dann mittelbar mindestens zu 10 v. H.
beteiligt, wenn die Beteiligung der Tochtergesellschaft an der
Enkelgesellschaft 20 v. H. betr„gt.

Ist die Muttergesellschaft an der Tochtergesellschaft nur zu 10 v. H.
beteiligt, muá die Beteiligung der Tochtergesellschaft an der
Enkelgesellschaft 100 v. H. betragen, um eine mittelbare Beteiligung der
Muttergesellschaft an der Enkelgesellschaft von 10 v. H. zu begr�nden.

Das Produkt der beiden Beteiligungsvomhunderts„tze muá somit mindestens 1 000
betragen.

4 Die Anwendung des  26 Abs. 5 KStG setzt voraus, daá die Muttergesellschaft
mittelbar und die Tochtergesellschaft unmittelbar nachweislich seit mindestens
12 Monaten vor dem Ende des Veranlagungszeitraums oder des davon abweichenden
Gewinnermittlungszeitraums ununterbrochen in dem erforderlichen Umfang am
Nennkapital der ausl„ndischen Enkelgesellschaft beteiligt sind. 5 Absatz 6 ist
entsprechend anzuwenden.

T„tigkeitsmerkmale der Enkelgesellschaft

(20) 1 Die Enkelgesellschaft muá in dem Wirtschaftsjahr, f�r das sie die
Aussch�ttung vorgenommen hat, ihre Bruttobetr„ge ausschlieálich oder fast
ausschlieálich aus unter  8 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 AStG fallenden aktiven
T„tigkeiten und/oder aus unter  8 Abs. 2 Nr. 1 AStG fallenden Beteiligungen
(Landesholding) bezogen haben (wegen des maágebenden Wirtschaftsjahrs
vergleiche Absatz 10). 2 Im Gegensatz zur Regelung f�r Tochtergesellschaften
in  26 Abs. 2 KStG sind Bruttoertr„ge aus unter  8 Abs. 2 Nr. 2 AStG
fallenden Beteiligungen (Funktionsholding) dem passiven Erwerb zuzurechnen
( 26 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 KStG).

Zusammenhang der Aussch�ttungen

(21) 1 Die Enkelgesellschaft muá in demselben Wirtschaftsjahr der
Muttergesellschaft, in dem diese Gewinnanteile von der Tochtergesellschaft
bezogen hat, Gewinnaussch�ttungen an die Tochtergesellschaft vorgenommen
haben. 2 Es ist dabei gleichg�ltig, in welcher zeitlichen Reihenfolge die
Aussch�ttungen der Tochter- und Enkelgesellschaft erfolgt sind. 3 Bei den
Aussch�ttungen kann es sich auch um Vorabaussch�ttungen handeln.

Beispiel 1:

Bei Mutter-, Tochter- und Enkelgesellschaft entspricht das Wirtschaftsjahr dem
Kalenderjahr. Die Tochtergesellschaft sch�ttet am 15. 3. an die
Muttergesellschaft, die Enkelgesellschaft am 15. 6. desselben Kalenderjahrs an
die Tochtergesellschaft Gewinne aus.

Die Aussch�ttungen von Tochter- und Enkelgesellschaft sind in demselben
Wirtschaftsjahr der Muttergesellschaft vorgenommen worden.

Beispiel 2:

Wie Beispiel 1, jedoch l„uft das Wirtschaftsjahr der Muttergesellschaft vom 1.
6. bis 31. 5., w„hrend die Wirtschaftsjahre der Tochter- und Enkelgesellschaft
dem Kalenderjahr entsprechen.

Die Aussch�ttungen von Tochter- und Enkelgesellschaft sind n i c h t in
demselben Wirtschaftsjahr der Muttergesellschaft vorgenommen worden.

Ermittlung der beg�nstigten Gewinnanteile

(22) Es ist zun„chst festzustellen, welcher Teil der Gewinnaussch�ttung der
Enkelgesellschaft auf die mittelbare Beteiligung der Muttergesellschaft
entf„llt.

Beispiel:

Ist die Muttergesellschaft zu 100 v. H. mittelbar an der Enkelgesellschaft
beteiligt, so entf„llt die gesamte Gewinnaussch�ttung der Enkelgesellschaft
auf sie. Betr„gt ihre mittelbare Beteiligung aber nur 10 v. H., so entfallen
auch nur 10 v. H. der Aussch�ttung der Enkelgesellschaft auf sie.

(23) 1 Hat die Tochtergesellschaft nur Gewinnanteile von einer aktiv t„tigen
Enkelgesellschaft oder mehreren solchen Enkelgesellschaften und keine anderen
Ertr„ge bezogen, so sind die Gewinnanteile, die die Muttergesellschaft von der
Tochtergesellschaft bezogen hat, in H”he der auf die Muttergesellschaft
entfallenden (Absatz 22) Aussch�ttung der Enkelgesellschaft(en) beg�nstigt. 2
Die von Tochter- und Enkelgesellschaft(en) stammenden Gewinnanteile sind
dabei mit ihrem Betrag vor Abzug etwaiger Betriebsausgaben anzusetzen.

Beispiel 1:

Die Muttergesellschaft ist zu 100 v. H. an der Tochtergesellschaft, diese
wiederum zu 100 v. H. an der Enkelgesellschaft beteiligt. Die
Gewinnaussch�ttung der Enkelgesellschaft betr„gt 50, die Gewinnaussch�ttung
der Tochtergesellschaft an die Muttergesellschaft 100.

Ein Betrag von 50 ist beg�nstigt.

Beispiel 2:

Wie Beispiel 1, aber die Gewinnaussch�ttung der Enkelgesellschaft betr„gt 200.

Hier ist die gesamte Gewinnaussch�ttung der Tochtergesellschaft an die
Muttergesellschaft in H”he von 100 beg�nstigt.

(24) 1 Hat die Tochtergesellschaft Gewinnanteile von einer aktiv t„tigen
Enkelgesellschaft oder mehreren solchen Enkelgesellschaften sowie andere
Ertr„ge bezogen, d�rfen die auf die mittelbare Beteiligung der
Muttergesellschaft entfallenden Aussch�ttungen der Enkelgesellschaft(en) nur
dem Teil der Aussch�ttung der Tochtergesellschaft an die Muttergesellschaft
gegen�bergestellt werden, der als aus den Aussch�ttungen der
Enkelgesellschaft(en) stammend angesehen werden kann. 2 Die Gewinnaussch�ttung
der Tochtergesellschaft an die Muttergesellschaft ist deshalb im Verh„ltnis
der Bruttodividenden der Tochtergesellschaft aus den Aussch�ttungen der
Enkelgesellschaft(en) zu ihren �brigen Bruttoertr„gen aufzuteilen.

Beispiel 1:

Die Muttergesellschaft ist zu 100 v. H. an der Tochtergesellschaft, diese
wiederum zu 100 v. H. an den Enkelgesellschaften E 1 und E 2 beteiligt. Die
Enkelgesellschaften sch�tten Gewinnanteile von je 100 aus. Auáer diesen
Gewinnanteilen bezieht die Tochtergesellschaft noch andere Bruttoertr„ge
von 100. Sie nimmt eine Aussch�ttung von 300 an die Muttergesellschaft vor.

Von der Aussch�ttung der Tochtergesellschaft ist ein Betrag
200
von 300 * --- = 200 als
300

aus den Aussch�ttungen der Enkelgesellschaften stammend anzusehen.
(Formel: Gewinnaussch�ttung Tochtergesellschaft *
Gewinnaussch�ttungen aktiv t„tiger Enkelgesellschaften beg�nstigter

Gesamtbetrag der Ertr„ge der Tochtergesellschaft

Diesem Betrag stehen auf die mittelbaren Beteiligungen der Muttergesellschaft
entfallende Aussch�ttungen der Enkelgesellschaften in gleicher H”he gegen�ber;
er ist deshalb in vollem Umfang beg�nstigt. Der restliche Betrag der
Aussch�ttung der Tochtergesellschaft an die Muttergesellschaft (= 100) wird
bei dieser normal besteuert.

Beispiel 2:

Wie Beispiel 1, aber die Gewinnaussch�ttung der Tochtergesellschaft an die
Muttergesellschaft betr„gt nur 150.

Als aus den Aussch�ttungen der Enkelgesellschaft stammend wird ein Teilbetrag
von 100 angesehen. Da ihm auch gen�gend hohe Aussch�ttungen der
Enkelgesellschaften, die auf die mittelbaren Beteiligungen der
Muttergesellschaft entfallen, gegen�berstehen, ist er in voller H”he
beg�nstigt, w„hrend der restliche Betrag von 50 bei der Muttergesellschaft
normal besteuert wird.

Beispiel 3:

Wie Beispiel 1, aber die Gewinnaussch�ttung der Tochtergesellschaft an die
Muttergesellschaft betr„gt 600.

Als aus den Aussch�ttungen der Enkelgesellschaften stammend kann nur ein
Teilbetrag von 200 angesehen werden, da die Enkelgesellschaften nur in H”he
dieses Betrags Aussch�ttungen vorgenommen haben. Ein Betrag von 200 ist
beg�nstigt. Die �brigen 400 werden bei der Muttergesellschaft normal
besteuert.

3 Auf Antrag der Muttergesellschaft kann in klar abgrenzbaren F„llen die
Gewinnaussch�ttung der Tochtergesellschaft an die Muttergesellschaft im
Verh„ltnis der Nettodividenden der Tochtergesellschaft aus den Aussch�ttungen
der Enkelgesellschaft(en) zu ihren �brigen Nettoertr„gen aufgeteilt werden. 4
Die von Tochter- und Enkelgesellschaft(en) stammenden Gewinnanteile sind
dabei mit ihrem Betrag nach Abzug etwaiger Betriebsausgaben anzusetzen (vgl.
abweichende Regelung in Absatz 23). 5 Nach dem Gesetzeswortlaut ist jeweils
auf die Ertr„ge abzustellen, die die Tochtergesellschaft in dem Zeitraum
erzielt hat, der dem maágebenden Wirtschaftsjahr der Muttergesellschaft
entspricht. 6 Daraus k”nnen sich bei abweichendem Wirtschaftsjahr der
Tochtergesellschaft Schwierigkeiten ergeben. 7 Zur Vereinfachung ist es
deshalb nicht zu beanstanden, wenn die Verh„ltnisse des Wirtschaftsjahrs der
Tochtergesellschaft zugrunde gelegt werden, in dem sie die Gewinnanteile von
der Enkelgesellschaft bezogen hat.

Inhalt der Verg�nstigung

(25) 1 Ist die Enkelgesellschaft in einem Staat ans„ssig, mit dem ein
Doppelbesteuerungsabkommen) besteht, und w„ren die Gewinnanteile, wenn sie von
den Enkelgesellschaften unmittelbar an die Muttergesellschaft gezahlt w�rden,
nach diesem Abkommen von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer
auszunehmen, besteht die Verg�nstigung darin, daá die von der
Tochtergesellschaft ausgesch�tteten Gewinnanteile, soweit sie beg�nstigt sind,
von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen werden. 2 Die
Beteiligungsvoraussetzungen nach Absatz 19 m�ssen vorliegen. 3 Dabei ist zu
ber�cksichtigen, daá nach  26 Abs. 7 KStG die in den
Doppelbesteuerungsabkommen festgelegten Beteiligungsgrenzen auf 10
v. H. gesenkt sind (vgl. Absatz 32). 4 Soweit die Gewinnanteile von der
Bemessungsgrundlage der K”rperschaftsteuer ausgenommen sind, kommt die
Anrechnung einer etwa von ihnen erhobenen ausl„ndischen Quellensteuer nach
 26 Abs. 1 KStG nicht in Betracht. 5 Ist die Enkelgesellschaft in einem Staat
ans„ssig, mit dem kein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, sieht ein
anzuwendendes Doppelbesteuerungsabkommen keine Schachtelverg�nstigung vor oder
kommt die Schachtelverg�nstigung nach dem Doppelbesteuerungsabkommen nicht zur
Anwendung, besteht die Verg�nstigung darin, daá die vom Gewinn der
Enkelgesellschaft erhobene ausl„ndische Steuer, die auf dem beg�nstigten Teil
der Gewinnaussch�ttungen der Tochtergesellschaften lastet, auf die
K”rperschaftsteuer der Muttergesellschaft angerechnet wird. 6 Die Anrechnung
wird nach den in Absatz 2 bis 16 dargelegten Grunds„tzen durchgef�hrt. 7
Soweit die Gewinnanteile beg�nstigt sind, kann nur eine von den
Gewinnaussch�ttungen der Tochtergesellschaft, nicht jedoch eine von den
Gewinnaussch�ttungen der Enkelgesellschaft erhobene Quellensteuer nach  26
Abs. 1 KStG angerechnet werden. 8 Ist die Enkelgesellschaft in einem
Entwicklungsland ans„ssig, besteht die Verg�nstigung darin, daá die auf den
beg�nstigten Teil der Gewinnaussch�ttungen der Tochtergesellschaft entfallende
K”rperschaftsteuer nicht erhoben wird (vgl. Absatz 17).

Nachweise

(26) 1 Die Anwendung des  26 Abs. 2, 3 und 5 KStG setzt voraus, daá die
Muttergesellschaft alle Nachweise, insbesondere bez�glich des Vorliegens der
Voraussetzungen des Absatzes 9 erbringt ( 26 Abs. 4 KStG). 2 Wegen der
beh”rdlich anerkannten Pr�fungsstellen im Sinne des  26 Abs. 4 Nr. 2 KStG
wird auf das BMF-Schreiben vom 26. 5. 1978 (BStBl I S. 308) hingewiesen.

Abzug ausl„ndischer Steuern bei Ermittlung des Gesamtbetrags

der Eink�nfte ( 26 Abs. 6 KStG in Verbindung mit  34c Abs. 2, 3 und 6 EStG)

(27) 1 Die Vorschriften des  34c Abs. 2, 3 und 6 EStG sind bei der
Besteuerung von K”rperschaften entsprechend anzuwenden. 2 Die festgesetzte und
gezahlte und keinem Erm„áigungsanspruch mehr unterliegende ausl„ndische Steuer
vom Einkommen kann unter den Voraussetzungen des  34c Abs. 2 oder 3 EStG bei
Ermittlung des Gesamtbetrags der Eink�nfte abgezogen werden. 3 Dies gilt nicht
f�r Eink�nfte, f�r die die indirekte Steueranrechnung nach  26 Abs. 2 bis 5
KStG (vgl. Abs„tze 2-26) beantragt wird. 4 Bei negativen ausl„ndischen
Eink�nften im Sinne des  2a EStG kommt ein Abzug ausl„ndischer Steuern
entsprechend  34c Abs. 2 EStG auf Antrag in Betracht.

Ausl„ndische Eink�nfte aus dem Betrieb von Handelsschiffen im

internationalen Verkehr ( 26 Abs. 6 KStG in Verbindung mit  34c Abs. 4 EStG)

(28) 1 Unter den Voraussetzungen des  34c Abs. 4 EStG unterliegen die
ausl„ndischen Eink�nfte aus dem Betrieb von Handelsschiffen einer erm„áigten
K”rperschaftsteuer in H”he von 25 v. H. 2 Die pauschal festgesetzte
K”rperschaftsteuer geh”rt zur Tarifbelastung gem„á  27 Abs. 2 KStG.

Pauschalierung der K”rperschaftsteuer

( 26 Abs. 6 KStG in Verbindung mit  34c Abs. 5 EStG)

(29) 1 Anstelle der direkten und indirekten Steueranrechnung kann auf Antrag
bei ausl„ndischen Eink�nften die Pauschalierung der K”rperschaftsteuer nach
dem Pauschalierungserlaá vom 10. 4. 1984 (BStBl I S. 252) gew„hrt werden. 2
Die pauschal festgesetzte K”rperschaftsteuer in H”he von 25 v. H. der
beg�nstigten Eink�nfte geh”rt zur Tarifbelastung gem„á  27 Abs. 2 KStG. 3 Da
die Tarifbelastung niedriger ist als die Aussch�ttungsbelastung, ist die
Aufteilung der erm„áigt belasteten Eigenkapitalteile nach Maágabe des  32
Abs. 2 Nr. 1 KStG vorzunehmen.

Bestehen von Doppelbesteuerungsabkommen

( 26 Abs. 6 KStG in Verbindung mit  34c Abs. 6 EStG)

(30) 1 Stammen Eink�nfte aus einem ausl„ndischen Staat, mit dem ein
Doppelbesteuerungsabkommen) besteht, so kann eine Steueranrechnung ( 26 Abs.
1 KStG) oder ein wahlweiser Abzug der ausl„ndischen Steuern bei Ermittlung des
Gesamtbetrags der Eink�nfte nur unter Beachtung der Vorschriften des
betreffenden Doppelbesteuerungsabkommens vorgenommen werden. 2 Gegebenenfalls
kann auch die Anrechnung fiktiver Steuerbetr„ge in Betracht kommen. 3 Sieht
ein Abkommen nur die Anrechnung ausl„ndischer Steuern vor, kann dennoch auf
Antrag das nach innerstaatlichem Recht einger„umte Wahlrecht eines Abzugs der
ausl„ndischen Steuern bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Eink�nfte
beansprucht werden. 4 Das Wahlrecht muá f�r die gesamten Eink�nfte aus einem
ausl„ndischen Staat einheitlich ausge�bt werden. 5 šber den Rahmen bestehender
Doppelbesteuerungsabkommen hinaus kann eine Anrechnung oder ein Abzug
ausl„ndischer Steuern in Betracht kommen, wenn das Abkommen die
Doppelbesteuerung nicht beseitigt oder sich nicht auf die fragliche Steuer vom
Einkommen dieses Staates bezieht. 6 Bei negativen ausl„ndischen Eink�nften im
Sinne des  2a EStG aus einem ausl„ndischen Staat, mit dem ein
Doppelbesteuerungsabkommen besteht, ist auf Antrag anstelle einer im
Doppelbesteuerungsabkommen vorgesehenen Anrechnung ein Abzug der ausl„ndischen
Steuern entsprechend  34c Abs. 2 EStG m”glich.

Ber�cksichtigung ausl„ndischer Steuern bei beschr„nkter Steuerpflicht

(31) Sind K”rperschaften, Personenvereinigungen und Verm”gensmassen beschr„nkt
steuerpflichtig ( 2 KStG), so ist nach  26 Abs. 6 KStG in Verbindung mit
 50 Abs. 6 EStG unter den dort genannten Voraussetzungen auch bei beschr„nkt
Steuerpflichtigen die direkte Steueranrechnung ( 34c Abs. 1 EStG) oder der
Steuerabzug ( 34c Abs. 2 und 3 EStG) m”glich.

Innerstaatliche Erleichterung bei Schachtelverg�nstigungen

nach einem Doppelbesteuerungsabkommen ( 26 Abs. 7 KStG)

(32) Werden Gewinnanteile, die von einer ausl„ndischen Gesellschaft
ausgesch�ttet werden, nach einem Doppelbesteuerungsabkommen von der
Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer unter der Voraussetzung einer
Mindestbeteiligung ausgenommen, gilt die Befreiung unabh„ngig von der im
Abkommen vereinbarten Mindestbeteiligung bereits bei einer Beteiligung von
mindestens einem Zehntel. Die �brigen Voraussetzungen des
Doppelbesteuerungsabkommens f�r eine Befreiung der Gewinnanteile bleiben
unber�hrt. Im Falle der Befreiung des Gewinnanteils scheidet eine
Steueranrechnung ( 26 Abs. 1 bis 5 KStG) und ein Abzug ausl„ndischer Steuern
bei Ermittlung des Gesamtbetrags der Eink�nfte ( 26 Abs. 6 KStG in Verbindung
mit  34c Abs. 2, 3 und 6 EStG) aus.

Aussch�ttungsbedingte Teilwertabschreibungen bei

zwischenstaatlichen Schachtelverg�nstigungen ( 26 Abs. 8 KStG)

(33) Durch die Regelung in  26 Abs. 8 KStG soll sichergestellt werden, daá
neben den nach Doppelbesteuerungsabkommen oder den nach  26 Abs. 7 KStG
gew„hrten Steuerbefreiungen oder den Verg�nstigungen nach  26 Abs. 2 und 3
KStG f�r Gewinnaussch�ttungen einer ausl„ndischen Gesellschaft keine
zus„tzliche aussch�ttungsbedingte Gewinnminderung eintritt.)

(34) 1 Nach  26 Abs. 8 KStG werden bei Schachtelbeteiligungen an
ausl„ndischen Tochtergesellschaften Gewinnminderungen durch
Teilwertabschreibungen, durch Ver„uáerungen, durch die Aufl”sung oder durch
die Herabsetzung des Nennkapitals steuerlich nicht ber�cksichtigt, die auf
Gewinnaussch�ttungen zur�ckzuf�hren sind. 2 Die Nichtber�cksichtigung der
aussch�ttungsbedingten Gewinnminderungen ist der H”he nach begrenzt auf den
Betrag, den die inl„ndische Muttergesellschaft in den Anschaffungskosten der
Beteiligung f�r im Zeitpunkt des Erwerbs vorhandene offene R�cklagen und
stille Reserven der ausl„ndischen Tochtergesellschaft aufgewendet hat. 3 Kann
glaubhaft gemacht werden, daá der Ansatz des niedrigeren Teilwerts oder der
Verlust aus der Ver„uáerung der Beteiligung, bei Aufl”sung oder Herabsetzung
des Kapitals der ausl„ndischen Gesellschaft auf anderen Ursachen als auf einer
vorangegangenen Gewinnaussch�ttung beruht, z. B. auf Verlusten der
Kapitalgesellschaft oder auf Verringerung ihrer stillen Reserven, ist die
Gewinnminderung steuerlich zu ber�cksichtigen. 4 Beruht die Gewinnminderung
auf mehreren Ursachen, ist davon auszugehen, daá sie vorrangig auf andere
Gr�nde als auf Gewinnaussch�ttungen zur�ckzuf�hren ist.

(35)  26 Abs. 8 KStG ist erstmals auf Gewinnminderungen anzuwenden, die auf
Gewinnaussch�ttungen nach dem 23. 6. 1988 zur�ckzuf�hren sind ( 54 Abs. 10
KStG).

===

Zu  27

77. Herstellen der Aussch�ttungsbelastung

(1) 1 Die Aussch�ttungsbelastung im Sinne des  27 Abs. 1 KStG betr„gt stets
36 v. H. des Gewinns, der sich vor Abzug der K”rperschaftsteuer ergibt. 2 Sie
verringert sich nicht durch Steuererm„áigungen, z. B. nach den  16, 17
BerlinFG. 3 Die Aussch�ttungsbelastung ist wie folgt herzustellen:

1. 1 Ist die Tarifbelastung des Eigenkapitals, das als f�r die Aussch�ttung
verwendet gilt, h”her als die Aussch�ttungsbelastung, mindert sich die
K”rperschaftsteuer um den die Aussch�ttungsbelastung �bersteigenden Betrag.

2 Betr„gt die Tarifbelastung 50 v. H. des Gewinns, der sich vor Abzug der
K”rperschaftsteuer ergibt, mindert sich die nach den Tarifvorschriften
berechnete K”rperschaftsteuer um 50 - 36 = 14 Prozentpunkte. 3 Demensprechend
erh”ht sich der zur Aussch�ttung verf�gbare Betrag um 14 Prozentpunkte von 50
auf 64 Prozentpunkte. 4 Die Minderung der K”rperschaftsteuer betr„gt,

14 7
- bezogen auf die Aussch�ttung -- = -- ;
64 32

- bezogen auf das f�r die Aussch�ttung als verwendet geltende,
14 7
mit 50 v. H. belastete Eigenkapital -- = -- .
50 25

Beispiel:

Das zu versteuernde Einkommen einer GmbH bel„uft sich im
Veranlagungszeitraum 01 auf 200 000 DM. Der im Jahr 02 f�r das
Wirtschaftsjahr 01 ausgesch�ttete Gewinn betr„gt 80 000 DM.

K”rperschaftsteuer bei Anwendung des Steuersatzes von 50 v. H.
(Tarifbelastung) 100 000 DM
K”rperschaftsteuerminderung nach  27 KStG
(14/64 = 7/32 von 80 000 DM) - 17 500 DM

Festzusetzende K”rperschaftsteuer 82 500 DM

5 Betr„gt die Tarifbelastung 56 v. H. des Gewinns, der sich vor Abzug der
K”rperschaftsteuer ergibt, mindert sich die nach den Tarifvorschriften
berechnete K”rperschaftsteuer um 56 - 36 = 20 Prozentpunkte. 6 Dementsprechend
erh”ht sich der zur Aussch�ttung verf�gbare Betrag um 20 Prozentpunkte von 44
auf 64 Prozentpunkte. 7 Die Minderung der K”rperschaftsteuer betr„gt,

20 5
- bezogen auf die Aussch�ttung, -- = -- ;
64 16

- bezogen auf das die Aussch�ttung als verwendete geltende, mit 56 v. H.
belastete Eigenkaptial, 20 5
-- = -- ;
44 11

2. Gelten Eigenkapitalteile als f�r die Aussch�ttung verwendet, die nicht der
inl„ndischen K”rperschaftsteuer unterlegen haben oder die mit vor dem 1.
Januar 1977 entstandener K”rperschaftsteuer belastet sind, erh”ht sich
vorbehaltlich des  40 KStG die K”rperschaftsteuer,

36 9
- bezogen auf die Aussch�ttung, um -- = -- ;
64 16

- bezogen auf den Teilbetrag des nicht belasteten Eigenkapitals, der
insgesamt f�r die Aussch�ttung und f�r die K”rperschaftsteuererh”hung
erforderlich ist, um 36 9
--- = -- .
100 25

(2) Die K”rperschaftsteuer erh”ht sich auch, wenn die Eigenkapitalteile, die
als f�r die Aussch�ttung verwendet gelten, aus ausl„ndischen Eink�nften
entstanden sind und diese Eink�nfte nach einem Doppelbesteuerungsabkommen bei
der Ermittlung des Einkommens nicht zu erfassen waren.

(3) 1 Eine Aussch�ttung beruht auf einem den gesellschaftsrechtlichen
Vorschriften entsprechenden Beschluá, wenn der Beschluá, aufgrund dessen sie
vorgenommen wird, im Zeitpunkt seines Vollzugs wirksam besteht. 2 Vgl.
BFH-Urteil vom 14. 3. 1989 (BStBl II S. 741).

(4) Ist bei einer Gewinnaussch�ttung, die auf einem den
gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Beschluá beruht, im
Zeitpunkt der Veranlagung zur K”rperschaftsteuer das Eigenkapital, das f�r
diese Aussch�ttung als verwendet gilt, noch nicht festgestellt (vgl.  47 Abs.
1 KStG), ist die Minderung oder Erh”hung der K”rperschaftsteuer nach dem
voraussichtlich als verwendet geltenden Eigenkapital zu sch„tzen.

Beispiel:

Der den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechende
Gewinnverteilungsbeschluá f�r das Jahr 01 wird im M„rz des Jahres 03 gefaát.
F�r die Gewinnaussch�ttung gilt nach  28 Abs. 2 Satz 1 KStG das Eigenkapital
zum 31. 12. 02 als verwendet. Die Žnderung der K”rperschaftsteuer infolge der
Gewinnaussch�ttung ist nach  27 Abs. 3 Satz 1 KStG bei der
K”rperschaftsteuerveranlagung f�r das Jahr 01 zu ber�cksichtigen. Ist im
Zeitpunkt der K”rperschaftsteuerveranlagung f�r das Jahr 01 das verwendbare
Eigenkapital zum 31. 12. 02 noch nicht festgestellt, ist die Žnderung der
K”rperschaftsteuer nach den voraussichtlich f�r die Aussch�ttung als verwendet
geltenden Teilbetr„gen zu sch„tzen ( 162 Abs. 3 AO). Ergibt sich aus der
sp„teren Feststellung zum 31. 12. 02, daá sich das verwendete Eigenkapital
anders als urspr�nglich angenommen zusammensetzt und ergibt sich daraus eine
abweichende Verrechung der Gewinnaussch�ttung, ist die
K”rperschaftsteuerveranlagung nach  175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu „ndern. Die
Minderung bzw. Erh”hung der K”rperschaftsteuer ist neu zu berechnen. Vgl. auch
Abschnitt 103a Abs. 4 Satz 3.

(5) 1 Der nach der Minderung oder Erh”hung verbleibende Steuerbetrag stellt
die festzusetzende K”rperschaftsteuer f�r den Veranlagungszeitraum dar. 2
šbersteigt der Betrag, um den sich die K”rperschaftsteuer nach  27 KStG
insgesamt verringert, die nach den Tarifvorschriften berechnete
K”rperschaftsteuer, so ist der �bersteigende Betrag als Erstattung
festzusetzen.

(6) 1 Eine Gewinnaussch�ttung im Sinne des  27 KStG ist verwirklicht, wenn
die Gewinnanteile (Dividenden) bei der Kapitalgesellschaft abgeflossen sind. 2
Die Aussch�ttungsbelastung darf erst in diesem Zeitpunkt hergestellt werden.
3 Die Gewinnaussch�ttung ist noch nicht verwirklicht, wenn offene oder
verdeckte Gewinnaussch�ttungen bei der Kapitalgesellschaft lediglich als
Verpflichtung gegen�ber dem Anteilseigner passiviert werden. 4 Auf den Zufluá
beim Anteilseigner im Sinne des  11 EStG bzw.  44 EStG kommt es nicht an. 5
Vgl. BFH-Urteile vom 26. 8. 1987 (BStBl 1988 II S. 143) und vom 9. 12. 1987
(BStBl 1988 II S. 460).

Beispiel:

Die Gesellschaftsversammlung einer GmbH beschlieát im Jahr 02 eine
ordnungsgem„áe Gewinnaussch�ttung f�r das Jahr 01 mit der Maágabe, daá im
Hinblick auf den bei der GmbH bestehenden Liquidit„tsengpaá die Auszahlung
erst im Jahr 03 erfolgen soll.

Nach  27 Abs. 3 Satz 1 KStG ist die Žnderung der K”rperschaftsteuer f�r das
Jahr 01 zu ber�cksichtigen. Die Aussch�ttungsbelastung darf jedoch erst im
Zeitpunkt des Abflieáens der Gewinnaussch�ttung im Jahr 03 hergestellt
werden. Wird die K”rperschaftsteuerveranlagung 01 vor dem Tag des Abflieáens
der Gewinnaussch�ttung durchgef�hrt, darf die Žnderung der K”rperschaftsteuer
zun„chst nicht ber�cksichtigt werden. Zur sp„teren Ber�cksichtigung der
Minderung oder Erh”hung der K”rperschaftsteuer ist der
K”rperschaftsteuerbescheid nach  175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu „ndern, sobald
die Gewinnaussch�ttung tats„chlich abgeflossen ist.)

6 Eine Gewinnaussch�ttung ist grunds„tzlich auch dann abgeflossen, wenn die
Gewinnanteile dem Gesellschafter auf Verrechnungskonten, �ber die die
Gesellschafter vereinbarungsgem„á verf�gen k”nnen, bei der Gesellschaft
gutgeschrieben worden sind.) 7 Die Gewinnaussch�ttung einer an der B”rse
zugelassenen Kapitalgesellschaft ist abgeflossen, wenn die Dividende den
Anteilseignern abrufbereit zur Verf�gung steht.

(7) 1 Eine Gewinnaussch�ttung ist grunds„tzlich auch abgeflossen, wenn die
Gesellschafter ihre Gewinnanteile im Zusammenhang mit der Aussch�ttung
aufgrund vertraglicher Vereinbarungen verwenden, z. B.

1. als Einlage in die K”rperschaft

a) zur Erh”hung des Nennkapitals bei einer Kapitalgesellschaft,

b) zur Erh”hung des Gesch„ftsguthabens bei einer Genossenschaft; vgl.
BFH-Urteil vom 21. 7. 1976 (BStBl 1977 II S. 46) und Abschnitt 79 Abs. 5,

c) zur Einstellung in die Kapitalr�cklage nach  272 Abs. 2 Nr. 4 HGB,

2. zur Beteiligung als stiller Gesellschafter bei der K”rperschaft,

3. als Darlehen an die K”rperschaft.

2 Das gilt selbst dann, wenn bereits vor dem Gewinnverteilungsbeschluá eine
Verpflichtung des Gesellschafters zur Einlage oder zur Darlehenshingabe
bestanden hat.)

(8) 1 Wird ein Gewinnverteilungsbeschluá bis zum Verm”gensabfluá aufgehoben,
ist die Aussch�ttungsbelastung nicht herzustellen. 2 Vgl. BFH-Urteil vom 9.
12. 1987 (BStBl 1988 II S. 460). 3 Eine vollzogene Aussch�ttung kann nicht
durch Aufhebung oder Žnderung eines vorher gefaáten
Gewinnverteilungsbeschlusses mit steuerlicher Wirkung r�ckg„ngig gemacht
werden. 4 Zur�ckgew„hrte Gewinnanteile sind steuerlich als Einlagen zu
behandeln. 5 Vgl. BFH-Urteile vom 29. 4. 1987 (BStBl II S. 733) und vom 13. 9.
1989 (BStBl II S. 1029). 6 Das gilt auch f�r zur�ckgew„hrte
Vorabaussch�ttungen. 7 Wegen der Auswirkungen zur�ckgew„hrter verdeckter
Gewinnaussch�ttungen auf das Einkommen vgl. Abschnitt 31 Abs. 9.

(9) 1 Aussch�ttungen auf Genuárechte, die eine Beteiligung am Gewinn und am
Liquidationserl”s der Kapitalgesellschaft gew„hren, beruhen nicht auf einem
den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden
Gewinnverteilungsbeschluá. 2 Sie geh”ren zu den Aussch�ttungen im Sinne des
 27 Abs. 3 Satz 2 KStG. 3 Das gilt auch, wenn sie durch einen
Gewinnverteilungsbeschluá ausgel”st werden.

(10) Wegen der Aufteilung der Minderung und Erh”hung der K”rperschaftsteuer
bei Aussch�ttungen f�r verschiedene Wirtschaftsjahre, die mit dem Eigenkapital
zu demselben Gliederungsstichtag zu verrechnen sind, vgl. Abschnitt 78 Abs. 2.

===

Zu  28

78. Verrechnung von Gewinnaussch�ttungen,) Bedeutung der Verwendungsfiktion)

(1) 1 Gewinnaussch�ttungen, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen
Vorschriften entsprechenden Beschluá f�r ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr
beruhen, sind nach  28 Abs. 2 Satz 1 KStG auch dann mit dem verwendbaren
Eigenkapital zum Schluá des letzten vor dem Gewinnverteilungsbeschluá
abgelaufenen Wirtschaftsjahrs zu verrechnen, wenn der Beschluá ein fr�heres
als das vorangegangene Wirtschaftsjahr betrifft.)

(2) 1 Gewinnaussch�ttungen auf Grund eines den gesellschaftsrechtlichen
Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschlusses f�r abgelaufene
Wirtschaftsjahre, die im laufenden Wirtschaftsjahr beschlossen werden, sowie
andere Aussch�ttungen und sonstige Leistungen im zuletzt abgelaufenen
Wirtschaftsjahr sind in einer Summe mit dem verwendbaren Eigenkapital zum
Schluá des zuletzt abgelaufenen Wirtschaftsjahrs zu verrechnen. 2 Die sich
daraus ergebende Žnderung der K”rperschaftsteuer ist entsprechend dem
Verh„ltnis der Aussch�ttungen auf die nach  27 Abs. 3 KStG in Betracht
kommenden Veranlagungszeitr„ume aufzuteilen. 3 Vgl. BFH-Urteil vom 14. 3. 1990
(BStBl II S. 651).

Beispiel:

Eine Kapitalgesellschaft mit einem dem Kalenderjahr entsprechenden
Wirtschaftsjahr nimmt im Jahr 03 sowohl eine Gewinnaussch�ttung f�r das Jahr
01 als auch eine Gewinnaussch�ttung f�r das Jahr 02 vor. Beide Aussch�ttungen
beruhen auf Gewinnverteilungsbeschl�ssen, die den gesellschaftsrechtlichen
Vorschriften entsprechen. Auáerdem hat die Kapitalgesellschaft im Jahr 02 eine
verdeckte Gewinnaussch�ttung vorgenommen. Alle drei Aussch�ttungen sind in
einer Summe mit dem verwendbaren Eigenkapital zum 31. 12. 02 zu verrechnen.

Wegen der Aufteilung der K”rperschaftsteuer-Žnderung auf die verschiedenen
Aussch�ttungen vgl. das Beispiel in Abschnitt 80 Abs. 3 Nr. 3.

(3) 1 Gelten nach  28 Abs. 3 KStG unterschiedlich mit K”rperschaftsteuer
belastete oder nichtbelastete Eigenkapitalteile als f�r eine Aussch�ttung
verwendet, ist die nach  27 KStG eintretende Žnderung der K”rperschaftsteuer
f�r jeden dieser Eigenkapitalteile getrennt zu berechnen. 2 Daher kann eine
Gewinnaussch�ttung zugleich eine Minderung der K”rperschaftsteuer und eine
Erh”hung der K”rperschaftsteuer bewirken.

Beispiel:

1. Sachverhalt

F�r den Veranlagungszeitraum 02 betr„gt das zu versteuernde Einkommen einer
Kapitalgesellschaft 320 000 DM. Es unterliegt dem Steuersatz von 50 v. H. Die
nichtabziehbaren Ausgaben belaufen sich ohne die K”rperschaftsteuer auf 30 000
DM. F�r das im Veranlagungszeitraum endende Wirtschaftsjahr 02 sch�ttet die
Kapitalgesellschaft im folgenden Jahr 300 000 DM Gewinn aus. Das verwendbare
Eigenkapital zum 31. 12. 01 setzt sich aus einem ungemildert mit
K”rperschaftsteuer belasteten Teilbetrag (EK 50) in H”he von 20 000 DM und den
nicht belasteten Altr�cklagen im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 3 KStG (EK 03) in
H”he von 290 000 DM zusammen.

2. Ermittlung des verwendbaren Eigenkapitals zum 31. 12. 02

EK 50 EK 03
DM DM DM

a) Bestand 31. 12. 01 20 000 290 000
b) Zugang aus dem Einkommen
Einkommen 320 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 160 000 + 160 000

c) Sonstige nichtabziehbare Ausgaben - 30 000

d) Bestand 31. 12. 02 150 000 290 000

3. F�r die Aussch�ttung gelten als verwendet:

a) das gesamte EK 50 150 000 DM
b) der darauf entfallende Betrag der K”rperschaftsteuer-
Minderung (14/50 = 7/25 von 150 000 DM) 42 000 DM
c) EK 03 in H”he der restlichen Gewinnaussch�ttung 108 000 DM

Gewinnaussch�ttung 300 000 DM

4. Berechnung der festzusetzenden K”rperschaftsteuer 02

50 v. H. des Einkommens (320 000 DM) 160 000 DM
Minderung der K”rperschaftsteuer auf Grund der Verwendung des
EK 50 (14/50 = 7/25 von 150 000 DM) - 42 000 DM
Erh”hung der K”rperschaftsteuer auf Grund der Verwendung des
EK 03 (36/64 = 9/16 von 108 000 DM) + 60 750 DM

Festzusetzende K”rperschaftsteuer 02 178 750 DM

5. Auswirkungen der Gewinnaussch�ttung auf das verwendbare Eigenkapital

EK 50 EK 03
DM DM DM

a) Bestand 31. 12. 02 150 000 290 000
b) Gewinnaussch�ttung 300 000
Daf�r gelten als verwendet:
aa) das gesamte EK 50 - 150 000 - 150 000
bb) die darauf entfallende
K”rperschaftsteuer-Minderung
(14/50 = 7/25 von 150 000 DM) - 42 000 -
cc) f�r den Restbetrag gilt EK 03
als verwendet - 108 000 - 108 000

0

c) Auf die Gewinnaussch�ttung entfallende
K”rperschaftsteuer-Erh”hung
(36/64 = 9/16 von 108 000 DM;
 31 Abs. 1 Nr. 1 KStG) - 60 750

d) Bestand nach der Gewinnaussch�ttung 0 121 250

(4) Nach  28 Abs. 4 KStG gilt der Betrag, um den die K”rperschaftsteuer sich
nach  27 KStG mindert, als f�r die Aussch�ttung verwendet. Dementsprechend
verringert sich das mit K”rperschaftsteuer belastete Eigenkapital nur
insoweit, als die Aussch�ttung den Minderungsbetrag �bersteigt.

(5) 1 Die Regelung des  28 Abs. 5 KStG, wonach in den F„llen der Verg�tung
von K”rperschaftsteuer nach  52 KStG oder nach  36e EStG die Verwendung der
nicht mit K”rperschaftsteuer belasteten Teilbetr„ge unver„ndert bleibt, ist
nach dem Zweck der Regelung anzuwenden, wenn die K”rperschaft die
Voraussetzungen f�r die Verg�tung geschaffen hat. 2 Dies ist der Fall, wenn
die K”rperschaft den Betrag der zu verg�tenden K”rperschaftsteuer in einer
Bescheinigung im Sinne des  44 KStG angegeben oder zum Zweck der
Bescheinigung durch ein inl„ndisches Kreditinstitut nach  45 KStG mitgeteilt
hat.

===

78a. Verrechnung von Vorabaussch�ttungen und verdeckten Gewinnaussch�ttungen)

(1) 1 Der Beschluá einer Gesellschaft mit beschr„nkter Haftung, den
Anteilseignern vor Ablauf des Wirtschaftsjahrs eine Vorabaussch�ttung auf den
zu erwartenden Gewinn zu gew„hren, ist ein Gewinnverteilungsbeschluá. 2 Vgl.
BFH-Urteil vom 27. 1. 1977 (BStBl II S. 491).) 3 Durch eine Vorabaussch�ttung
verringert sich das Eigenkapital der Gesellschaft. 4 Vor Ablauf des
Wirtschaftsjahrs beschlossene Vorabaussch�ttungen sind mit dem verwendbaren
Eigenkapital zum Schluá des Wirtschaftsjahrs zu verrechnen, in dem die
Aussch�ttung erfolgt ( 28 Abs. 2 Satz 2 KStG). 5 Sie f�hren zu einer Žnderung
der K”rperschaftsteuer f�r den Veranlagungszeitraum, in dem dieses
Wirtschaftsjahr endet ( 27 Abs. 3 Satz 2 KStG).

(2) 1 Nach Ablauf des Wirtschaftsjahrs beschlossene Vorabaussch�ttungen sind
mit dem verwendbaren Eigenkapital zum Schluá des letzten vor dem
Gewinnverteilungsbeschluá abgelaufenen Wirtschaftsjahrs zu verrechnen ( 28
Abs. 2 Satz 1 KStG). 2 Die

K”rperschaftsteuer „ndert sich f�r den Veranlagungszeitraum, in dem das
Wirtschaftsjahr endet, f�r das die Aussch�ttung erfolgt ( 27 Abs. 3 Satz 1
KStG).

(3) Wegen der Verrechnung von verdeckten Gewinnaussch�ttungen und deren
Auswirkungen auf die Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals vgl.
Abschnitt 80.

===

Zu  29

79. Eigenkapital

(1) 1 Wird eine Gewinnaussch�ttung vorgenommen, die auf einem den
gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Beschluá f�r ein
abgelaufenes Wirtschaftsjahr beruht, ist die Minderung oder Erh”hung der
K”rperschaftsteuer, die sich f�r diese Aussch�ttung nach  27 KStG ergibt, bei
der Ermittlung des verwendbaren Eigenkapitals zum Schluá des abgelaufenen
Wirtschaftsjahrs nicht zu ber�cksichtigen ( 29 Abs. 1 in Verbindung mit  28
Abs. 2 Satz 1 KStG). 2 Wegen der Ermittlung des verwendbaren Eigenkapitals bei
Aussch�ttungen, die nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften
entsprechenden Beschluá beruhen, vgl. Abschnitt 80 Abs. 3.

Beispiel:

Das Einkommen einer Kapitalgesellschaft betr„gt im Veranlagungszeitraum
300 000 DM. Im folgenden Jahr wird eine Gewinnaussch�ttung f�r das im
Veranlagungszeitraum endende Wirtschaftsjahr in H”he von 80 000 DM
beschlossen und durchgef�hrt.

Die K”rperschaftsteuerschuld bel„uft sich auf 50 v. H.
von 300 000 DM 150 000 DM
K”rperschaftsteuer-Minderung (14/64 = 7/32 von 80 000 DM) - 17 500 DM

In der Steuerbilanz zum Schluá des Wirtschaftsjahrs zu
ber�cksichtigende Steuerschuld (Vorauszahlungen waren nicht
festgesetzt) 132 500 DM

Eigenkapitalzugang in der Steuerbilanz
(300 000 DM - 132 500 DM) 167 500 DM

Ermittlung des Zugangs zum verwendbaren Eigenkapital am Schluá
des Wirtschaftsjahrs:

Einkommen 300 000 DM
50 v. H. K”rperschaftsteuer (Tarifbelastung) - 150 000 DM

Zugang zu dem ungemildert mit K”rperschaftsteuer belasteten
Teilbetrag 150 000 DM

Der Unterschied zwischen dem Eigenkapitalzugang in der Steuerbilanz
(167 500 DM) und in der Gliederungsrechnung (150 000 DM) entspricht der
Minderung der K”rperschaftsteuer von 17 500 DM. Diese Abweichung ergibt
sich aus  29 Abs. 1 Satz 1 KStG.

(2) 1 Die Vorschrift des  29 Abs. 1 KStG enth„lt keine Verpflichtung, eine
Steuerbilanz aufzustellen. 2 Hat die K”rperschaft oder Personenvereinigung
eine Steuerbilanz nicht aufgestellt, so hat sie zum Zweck der Gliederung des
Eigenkapitals nach  30 KStG, ausgehend von der Handelsbilanz, das
Betriebsverm”gen zu ermitteln, das sich nach den Vorschriften �ber die
steuerliche Gewinnermittlung ergibt (vgl.  60 Abs. 2 Satz 1 EStDV).

(3) Zum Eigenkapital im Sinne des  29 Abs. 1 KStG geh”ren nicht diejenigen
auf der Passivseite der Steuerbilanz ausgewiesenen Posten, die auf Grund
steuerrechtlicher Vorschriften erst bei ihrer Aufl”sung zu versteuern sind
(Sonderposten mit R�cklageanteil im Sinne des  247 Abs. 3 HGB).)

(4) 1 Ist eine unbeschr„nkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft an einer
Personengesellschaft beteiligt, ergeben sich die der Kapitalgesellschaft
zuzurechnenden Eink�nfte aus der einheitlichen und gesonderten Feststellung
des Gewinns der Personengesellschaft ( 180 Abs. 1 Nr. 2a AO). 2
Dementsprechend ist der Einkommensermittlung der Kapitalgesellschaft auch ein
gesondert festgestellter Anteil am Verlust der Personengesellschaft zugrunde
zu legen ( 182 Abs. 1 AO). 3 Der festgestellte Verlustanteil mindert in der
Steuerbilanz den Wert des Kapitalkontos. 4 Vgl. BFH-Urteil vom 23. 7. 1975
(BStBl 1976 II S. 73). 5 Das gilt auch dann, wenn dadurch bei dem
Gesellschafter ein negatives Kapitalkonto entsteht. 6 Das verwendbare
Eigenkapital verringert sich um den Anteil an dem Verlust der
Personengesellschaft.

(5) Bei Erwerbs- und Wirtchaftsgenossenschaften ist die Summe der
Gesch„ftsguthaben wie Nennkapital zu behandeln.

(6) 1 Bergrechtliche Gewerkschaften haben kein dem Nennkapital vergleichbares
Verm”gen. 2 Ihr Eigenkapital ist daher in voller H”he als f�r Aussch�ttungen
verwendbares Eigenkapital anzusehen.

===

80. Auswirkungen verdeckter Gewinnaussch�ttungen auf die Gliederung des
verwendbaren Eigenkapitals

(1) 1 Unabh„ngig davon, ob sich das Einkommen nach  8 Abs. 3 KStG erh”ht,
ist die Aussch�ttungsbelastung im Sinne des  27 KStG nur herzustellen, wenn
bei der K”rperschaft der Verm”gensminderung entsprechende Mittel abgeflossen
sind oder eine Verm”gensmehrung verhindert worden ist. 2 Insoweit kommt es auf
die erfolgsm„áige Auswirkung der verdeckten Gewinnaussch�ttung nicht an. 3
Vgl. BFH-Urteile vom 20. 8. 1986 (BStBl 1987 II S. 75), vom 9. 12. 1987
(BStBl 1988 II S. 460), vom 14. 3. 1989 (BStBl II S. 633), vom 12. 4. 1989
(BStBl II S. 636) und vom 28. 6. 1989 (BStBl II S. 854).

Beispiel:

Einem Gesellschafter-Gesch„ftsf�hrer wird eine unangemessene hohe
Pensionszusage erteilt, die nicht zur Auszahlung gelangt, weil der
Gesellschafter-Gesch„ftsf�hrer vorzeitig stirbt. Trotz Einkommenskorrektur
nach  8 Abs. 3 Satz 2 KStG kommt es nicht zum Herstellen der
Aussch�ttungsbelastung, da der Verm”gensabfluá bei der Kapitalgesellschaft
nicht verwirklicht wird.

4 F�r die verdeckte Gewinnaussch�ttung gilt das Eigenkapital zum Schluá des
Wirtschaftsjahrs als verwendet, in dem die Aussch�ttung erfolgt ( 28 Abs. 2
Satz 2 KStG). 5 Die Reihenfolge, in der die Teilbetr„ge des Eigenkapitals f�r
die verdeckte Gewinnaussch�ttung als verwendet gelten, bestimmt sich - ebenso
wie bei Aussch�ttungen, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen
Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluá beruhen - nach  28
Abs. 3 KStG.

Beispiel:

Das verwendbare Eigenkapital einer K”rperschaft setzt sich am 31. 12. 01
wie folgt zusammen:

- Ungemildert mit K”rperschaftsteuer
belasteter Teilbetrag (EK 50) 500 000 DM
- Nichtbelasteter Teilbetrag
(Altr�cklagen = EK 03) 1 000 000 DM

Im Jahr 04 stellt sich heraus, daá von der Kapitalgesellschaft im Jahr 02
100 000 DM verdeckt ausgesch�ttet worden sind, die sich in voller H”he
gewinnmindernd ausgewirkt haben.

K”rperschaftsteuerliche Wirkungen

1. Das zu versteuernde Einkommen der Kapitalgesellschaft erh”ht sich f�r
das Jahr 02 um 100 000 DM ( 8 Abs. 3 KStG).

2. Auswirkungen der verdeckten Gewinnaussch�ttung auf das verwendbare
Eigenkapital

EK 50 EK 03
DM DM DM

a) Bestand 31. 12. 01 500 000 1 000 000
b) Zugang durch die verdeckte
Gewinnaussch�ttung im Jahr 02 100 000
K”rperschaftsteuer (50 v. H.) - 50 000

50 000 + 50 000

c) Bestand 31. 12. 02 550 000 1 000 000
d) Verdeckte Gewinnaussch�ttung 100 000

Verringerung des EK 50
(50/64 = 25/32 von 100 000 DM) - 78 125 - 78 125

Minderung der K”rperschaftsteuer
(14/64 = 7/32 von 100 000 DM) 21 875 -

e) Bestand nach der Gewinnaussch�ttung 471 875 1 000 000

6 Weisen die mit K”rperschaftsteuer belasteten Teilbetr„ge keine ausreichend
hohen Best„nde aus, kann eine verdeckte Gewinnaussch�ttung zu einer Erh”hung
der K”rperschaftsteuer nach  27 Abs. 1 KStG f�hren. 7 Diese Steuer wird
zus„tzlich zu der K”rperschaftsteuer ausgel”st, die auf die Erh”hung des
Einkommens entf„llt. 8 Vgl. dazu das Beispiel in Absatz 2 Nr. 2.

(2) Nach  29 Abs. 1 KStG ist bei Aussch�ttungen, die nicht auf einem den
gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluá
f�r ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr beruhen, f�r die Bestimmung des
Eigenkapitals von dem in der Steuerbilanz ausgewiesenen Betriebsverm”gen
auszugehen, das sich ergeben w�rde

1. ohne Žnderung der K”rperschaftsteuer nach  27 KStG,

2. ohne Verringerung um diese im Wirtschaftsjahr erfolgten Aussch�ttungen.
Diese verringern das Eigenkapital erst in dem auf die Aussch�ttung folgenden
Wirtschaftsjahr. Sie sind zum Schluá des Wirtschaftsjahrs, in dem sie
vorgenommen worden sind, zur Ermittlung des Eigenkapitals dem Betriebsverm”gen
nach der Steuerbilanz hinzuzurechnen.

Beispiel:

Die Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals einer GmbH weist zum 31. 12. 01
folgende Teilbetr„ge aus:

EK 50: 0 DM
EK 03: 1 500 000 DM.

Im Jahr 02 erzielt die GmbH einen Bilanzgewinn von 192 000 DM (nach
K”rperschaftsteueraufwand von 108 000 DM, d. s. 36 v. H. von 300 000 DM). Auf
Grund eines ordnungsgem„áen Gewinnverteilungsbeschlusses vom 28. 4. 03
sch�ttet die GmbH im Jahr 03 f�r das Jahr 02 den Bilanzgewinn von 192 000 DM
an ihre Gesellschafter aus. Bei einer steuerlichen Betriebspr�fung wird
festgestellt, daá der Bilanzgewinn des Jahres 02 um eine als Betriebsausgabe
gebuchte verdeckte Gewinnaussch�ttung von 96 000 DM verringert ist.

1. Eigenkapitalgliederung zum EK 50 EK 03
31. 12. 02 nach Betriebspr�fung DM DM DM

Best„nde zum 31. 12. 01 0 1 500 000
Einkommen des Jahres 02 nach
Steuererkl„rung 192 000 DM + 108 000 DM 300 000
Verdeckte Gewinnaussch�ttung + 96 000

396 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 198 000

Zugang zum EK 50 198 000 198 000

Best„nde zum 31. 12. 02 198 000 1 500 000
Offene Gewinnaussch�ttung im Jahr 03 192 000
Verdeckte Gewinnaussch�ttung im Jahr 02 + 96 000

288 000
Daf�r gilt zun„chst das
gesamte EK 50 als verwendet - 198 000 - 198 000
K”rperschaftsteuer-Minderung
(14/50 = 7/25 von 198 000 DM) - 55 440 -

F�r den Restbetrag
Verwendung von EK 03 34 560 - 34 560

K”rperschaftsteuer-Erh”hung
(36/64 = 9/16 von 34 560 DM) - 19 440

Best„nde nach Verrechnung

der Gewinnaussch�ttungen 0 1 446 000

2. Festzusetzende K”rperschaftsteuer

Tarifbelastung des Jahres 02 198 000
K”rperschaftsteuer-Minderung - 55 440
K”rperschaftsteuer-Erh”hung + 19 440

Festzusetzende K”rperschaftsteuer 02 162 000

3. Aufteilung der K”rperschaftsteuer-Žnderung auf die beiden
Gewinnaussch�ttungen

K”rperschaft- K”rperschaft-
steuer-Minderung steuer-Erh”hung
DM DM

Auf die offene Gewinnaussch�ttung
(192 000 DM) entfallen jeweils
192 000

288 000
Minderung (55 440 DM) und der
K”rperschaftsteuer-Erh”hung (19 440) 36 960 12 960
Auf die verdeckte Gewinnaussch�ttung
entfallen jeweils 96 000

288 000
der K”rperschaftsteuer-Minderung und
der K”rperschaftsteuer-Erh”hung 18 480 6 480

55 440 19 440

4. Abstimmung des Eigenkapitals nach der Steuerbilanz und der
Gliederungsrechnung zum 31. 12. 02

a) Betriebsverm”gen zum 31. 12. 02 nach der Steuerbilanz

Anfangskapital 1 500 000 DM
Steuerbilanzgewinn + 192 000 DM

Betriebsverm”gen = Eigenkapital
(vor Betriebspr�fung) 1 692 000 DM
Mehr-K”rperschaftsteuer wegen der verdeckten
Gewinnaussch�ttung (50 v. H. von 96 000 DM) - 48 000 DM
Unterschiedsbetrag der K”rperschaftsteuer-Žnderung f�r beide
Aussch�ttungen (vor Betriebspr�fung: K”rperschaftsteuer-
Minderung von 14/64 = 7/32 von 192 000 DM = 42 000 DM; nach
Betriebspr�fung: K”rperschaftsteuer-Minderung von 55 440 DM
und K”rperschaftsteuer-Erh”hung von 19 440 DM) - 6 000 DM

Eigenkapital nach der Steuerbilanz (nach Betriebspr�fung) 1 638 000 DM

b) Eigenkapital zum 31. 12. 02 nach der Gliederungsrechnung

Best„nde zum 31. 12. 02 nach der vorstehenden
Gliederungsrechnung 1 698 000 DM

c) Der Unterschiedsbetrag in H”he von 60 000 DM setzt sich
wie folgt zusammen:

aa) In der Steuerbilanz zum 31. 12. 02 ber�cksichtigte, in der
Gliederungsrechnung aber erst im Folgejahr 03 zu
ber�cksichtigende verdeckte Gewinnaussch�ttung 96 000 DM
bb) in der Steuerbilanz bereits ber�cksichtigte, in der
Gliederungsrechnung aber erst im Folgejahr zu
ber�cksichtigende K”rperschaftsteuer-Minderung und
-Erh”hung f�r beide Aussch�ttungen (55 440 DM - 19 440 DM) - 36 000 DM

60 000 DM

===

81. (aufgehoben)

===

Zu  30

82. Allgemeine Grunds„tze f�r die Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals)

(1) 1 Die Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals stellt eine von der
Gewinnermittlung zu unterscheidende Sonderrechnung dar, deren Zweck darin
besteht, die Grundlagen f�r das Herstellen der Aussch�ttungsbelastung
abzugeben. 2 Wegen dieser Bedeutung der Gliederung sind die Teilbetr„ge des
verwendbaren Eigenkapitals zum Schluá jedes Wirtschaftsjahrs gesondert
festzustellen ( 47, 30 Abs. 1 KStG).

(2) 1 Nach  30 Abs. 1 Satz 2 KStG sind die Teilbetr„ge verwendbaren
Eigenkapitals jeweils aus der Gliederung f�r das vorangegangene
Wirtschaftsjahr abzuleiten. 2 Dabei sind, ausgehend vom Bestand zum Schluá des
vorangegangenen Wirtschaftsjahrs, in der angegebenen Reihenfolge insbesondere
die nachstehenden Zug„nge und Abg„nge zu ber�cksichtigen:

Bestand zum Schluá des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs

- Verringerung auf Grund

a) der im Wirtschaftsjahr vorgenommenen Gewinnaussch�ttungen, die auf einem
den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden
Gewinnverteilungsbeschluá f�r ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr beruhen,

b) der im vorangegangenen Wirtschaftsjahr vorgenommenen anderen
Gewinnaussch�ttungen,

c) der im vorangegangenen Wirtschaftsjahr bewirkten sonstigen Leistungen, die
bei dem Empf„nger Einnahmen im Sinne des  20 Abs. 1 Nr. 2 EStG sind.

Wegen der zusammengefaáten Verrechnung von Aussch�ttungen, die mit dem
verwendbaren Eigenkapital zum selben Gliederungsstichtag zu verrechnen sind,
vgl. Abschnitt 78 Abs. 2

+ Zugang aus dem steuerpflichtigen Einkommen nach Abzug der darauf
entfallenden K”rperschaftsteuer

+/- Korrekturbetrag zur Anpassung der Zug„nge und Abg„nge aus dem Einkommen
an das Eigenkapital nach der Steuerbilanz (vgl. Abschnitt 83 Abs. 1)

+/- Verm”gensmehrungen, die nicht der K”rperschaftsteuer unterliegen, und
entsprechende Verm”gensminderungen

+/- Ver„nderungen des verwendbaren Eigenkapitals, die sich durch eine
Kapitalherabsetzung ohne Auszahlung an die Gesellschafter und durch die
Einziehung eigener Anteile ergeben (vgl. Abschnitt 83 Abs. 4)

+/- Ver„nderungen des verwendbaren Eigenkapitals infolge von Verlusten und
des Verlust©abzugs ( 10d EStG)

+/- Erstattung und Abzug der sonstigen nichtabziehbaren Ausgaben im Sinne
des  31 Abs. 1 Nr. 4 KStG

+ Zugang aus der Erstattung von K”rperschaftsteuer nach  11 Abs. 2 und 3
AStG

+ Zugang nach  34 KStG wegen Erlaá von K”rperschaftsteuer nach  227 AO
oder niedrigerer Steuerfestsetzung nach  163 AO

+/- Zug„nge und Abg„nge bei Verm”gens�bernahme ( 38 KStG)

- Abgang wegen Umwandlung von R�cklagen in Nennkapital ( 41 Abs. 3 KStG)

= Bestand zum Schluá des Wirtschaftsjahrs

3 Wegen der Ber�cksichtigung der Zahlungen, die die K”rperschaft im Falle
ihrer Aufl”sung und Abwicklung auf den Liquidations�berschuá leistet, vgl.
auch Abschnitt 95a>.

===

82a. Aufteilung des zu versteuernden Einkommens in unterschiedlich belastete
Teile

(1) Die Zug„nge zu den mit K”rperschaftsteuer belasteten Teilbetr„gen des
verwendbaren Eigenkapitals sind nach  30 Abs. 1 Nr. 1 und 2 KStG aus dem
Einkommen der K”rperschaft abzuleiten.

(2) 1 Um die Zug„nge zu den mit K”rperschaftsteuer belasteten Teilbetr„gen zu
ermitteln, ist das Einkommen zun„chst

1. in den ungemildert mit K”rperschaftsteuer belasteten Einkommensteil und

2. in die mit erm„áigter K”rperschaftsteuer belasteten Einkommensteile

aufzuteilen. 2 Im Anschluá daran sind die im Einkommen enthaltenen
nichtabziehbaren Ausgaben nach den Vorschriften der  31, 32 KStG zuzuordnen.

(3) 1 Bei der Aufteilung des zu versteuernden Einkommens zum Zwecke der
Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals ist Abschnitt 67 Abs. 2 entsprechend
anzuwenden. 2 Erg„nzend dazu gilt folgendes:

1. Zuordnung von Verlusten, die in dem jeweiligen Veranlagungszeitraum

mit positiven Einkommensteilen auszugleichen sind,

und Spenden, die nach  9 Nr. 3 KStG abzuziehen sind

1 Besteht das zu versteuernde Einkommen aus in- oder ausl„ndischen
Einkommensteilen, die dem Steuersatz von 50 v. H. unterliegen und f�r die sich
die K”rperschaftsteuer nicht nach  26 Abs. 1 KStG i. V. m.  34c Abs. 1 EStG
erm„áigt, sind die Abzugsbetr„ge vorrangig zur Ermittlung dieser
Einkommensteile zu ber�cksichtigen; bei Vorhandensein mehrerer solcher
Einkommensteile sind sie jeweils anteilig zu ber�cksichtigen. 2 Verbleibt
danach noch ein auszugleichender Verlust oder ein noch nicht ber�cksichtigter
Spendenabzug, ist dieser von den steuerpflichtigen ausl„ndischen Eink�nften
abzuziehen, die einer auf die deutsche Steuer anzurechnenden ausl„ndischen
Steuer vom Einkommen unterlegen haben. 3 Stammen diese Eink�nfte aus mehreren
Staaten, sind der zu ber�cksichtigende Verlustausgleich und die Spenden
insoweit jeweils anteilig abzuziehen.

2. Zuordnung eines nach  10d EStG oder nach  2 Abs. 1 Satz 2 AIG,

 2a Abs. 3 Satz 2, Abs. 5, 6 EStG zu ber�cksichtigenden Verlustabzugs)

Unterliegt das zu versteuernde Einkommen einem einheitlichen Steuersatz, setzt
es sich aber aus in- und ausl„ndischen Einkommensteilen zusammen, ist der
Verlustabzug f�r die Zwecke der Eigenkapitalgliederung jeweils anteilig zur
Ermittlung der in- und ausl„ndischen Einkommensteile zu ber�cksichtigen.

Beispiel:

Sachverhalt

Steuerbilanzgewinn 144 000 DM
Der Steuerbilanzgewinn ist verringert durch:
Verm”gensteuer 26 000 DM
K”rperschaftsteuer 70 000 DM
Ausl„ndische Steuern vom Einkommen 50 000 DM
Spenden f�r mildt„tige Zwecke 5 000 DM

151 000 DM 151 000 DM

Im Steuerbilanzgewinn sind enthalten:
Steuerpflichtige ausl„ndische Eink�nfte aus Staat A

(nach Abzug einer anrechenbaren ausl„ndischen Steuer
von 45 000 DM) 155 000 DM
Steuerpflichtige ausl„ndische Eink�nfte aus Staat B
(nach Abzug einer anrechenbaren ausl„ndischen Steuer
von 5 000 DM) 45 000 DM
Ausl„ndischer Betriebsst„ttenverlust aus einem DBA-
Staat (Antrag auf Verlustber�cksichtigung nach  2a
Abs. 3 EStG ist gestellt) - 220 000 DM
Noch nicht verbrauchter Verlustabzug nach  10d EStG
aus dem Vorjahr 50 000 DM

Ermittlung des zu versteuernden Einkommens

Bilanzgewinn 144 000 DM
Nichtabziehbare Ausgaben (einschlieálich Spenden) + 151 000 DM
Ausl„ndischer DBA-Verlust + 220 000 DM

515 000 DM
Abzug nach  2a Abs. 3 EStG - 220 000 DM
Abziehbare Spenden - 5 000 DM

Gesamtbetrag der Eink�nfte 290 000 DM
Verlustabzug aus dem Vorjahr - 50 000 DM

Zu versteuerndes Einkommen 240 000 DM

Festzusetzende K”rperschaftsteuer

K”rperschaftsteuer 50 v. H. von 240 000 DM 120 000 DM
Anzurechnende ausl„ndische Steuern - 50 000 DM

festzusetzende K”rperschaftsteuer 70 000 DM

Aufteilung des zu versteuernden Einkommens

Inl„ndische Ausl„ndische Ausl„ndische
Einkommens- Eink�nfte Eink�nfte
teile aus Staat A aus Staat B
DM DM DM DM

zu versteuerendes
Einkommen 240 000
Verlustabzug + 50 000
Spendenabzug + 5 000
Abzug gem„á
 2a Abs. 3 EStG + 220 000

515 000 265 000 200 000 50 000
Zuordnung des Verlustausgleichs
nach  2a Abs. 3 EStG und des
Spendenabzugs - 225 000 - -

Zwischensumme 40 000 200 000 50 000
Zuordnung des Verlustabzugs
gem„á  10d EStG (im Verh„ltnis
40 000 : 200 000 : 50 000) - 6 896 - 34 483 - 8 621

Ausgangsbetr„ge f�r die
Gliederungsrechnung
(Einkommensteile) 33 104 165 517 41 379

===

83. Teilbetr„ge des verwendbaren Eigenkapitals)

(1) 1 Um das verwendbare Eigenkapital, das auf Grund der Zug„nge und Abg„nge
aus dem Einkommen abgeleitet worden ist, an das verwendbare Eigenkapital nach
der Steuerbilanz anzupassen, ist der nichtbelastete Teilbetrag im Sinne des
 30 Abs. 2 KStG entsprechend zu erh”hen oder zu verringern. 2 Das gilt auch,
wenn dieser Teilbetrag dadurch negativ wird. 3 Solche Anpassungen sind
z. B. erforderlich,

1. wenn das Einkommen einen Berichtigungsbetrag im Sinne des  1 AStG
enth„lt, das Eigenkapital nach der Steuerbilanz hierdurch aber insgesamt nicht
erh”ht wird, z. B. bei unentgeltlicher šberlassung von Wirtschaftsg�tern zur
Nutzung an eine ausl„ndische Tochtergesellschaft (BFH-Urteil vom 3. 2. 1971,
BStBl II S. 408) und in den F„llen der Zugriffsbesteuerung nach  10 AStG;

2. wenn ein Organtr„ger nicht zu 100 v. H. am Nennkapital der
Organgesellschaft beteiligt ist und die Organgesellschaft Betr„ge aus ihrem
Jahres�berschuá in Gewinnr�cklagen einstellt. Vgl. dazu Abschnitt 91 Abs. 2;

3. wenn das verwendbare Eigenkapital auf Grund einer Sch„tzung der
Besteuerungsgrundlagen ermittelt worden ist, sich sp„ter herausstellt, daá es
mit dem verwendbaren Eigenkapital auf Grund einer nachgereichten zutreffenden
Steuerbilanz nicht �bereinstimmt und die Žnderung der auf Grund der Sch„tzung
ergangenen Bescheide nach den Vorschriften der AO nicht mehr m”glich ist. In
diesen F„llen ist die Anpassung in der n„chsten gesonderten Feststellung
vorzunehmen, die noch ge„ndert werden kann oder erstmals ergeht;

4. hinsichtlich der nach  50c EStG bzw. nach  26 Abs. 8 KStG nicht zu
ber�cksichtigenden Gewinnminderungen;

5. wenn eine R�cklage nach  6b Abs. 3 Satz 5 EStG gewinnerh”hend aufzul”sen
ist, hinsichtlich des Gewinnzuschlags nach  6b Abs. 6 EStG.

(2) 1 Wird in den F„llen der Zugriffsbesteuerung nach  10 AStG in sp„teren
Veranlagungszeitr„umen K”rperschaftsteuer nach  11 Abs. 2 oder 3 AStG
erstattet, ist der Betrag, dessen Belastung mit K”rperschaftsteuer sich mit
dem erstatteten Betrag deckt, von dem belasteten Teil des Eigenkapitals
abzuziehen und zusammen mit der erstatteten K”rperschaftsteuer dem
nichtbelasteten Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 2 KStG hinzuzurechnen.
2 Der Abzug bei dem belasteten Teilbetrag ist auch durchzuf�hren, wenn
hierdurch ein negativer Teilbetrag entsteht.

(3) 1 Zu den nichtbelasteten Eigenkapitalteilen im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 1
KStG, die aus ausl„ndischen Eink�nften entstanden sind, geh”ren

1. Verm”gensmehrungen, die auf Grund eines Abkommens zur Vermeidung der
Doppelbesteuerung nicht der K”rperschaftsteuer unterliegen,

2. Verm”gensmehrungen, die der K”rperschaftsteuer unterliegen, wenn die auf
die K”rperschaftsteuer anzurechnende ausl„ndische Steuer mindestens so hoch
ist oder nach  26 Abs. 3 KStG als so hoch gilt wie die K”rperschaftsteuer,

3. Verm”gensmehrungen, die infolge einer Aufteilung erm„áigt belasteter
Eigenkapitalteile nach  32 Abs. 2 Nr. 1 KStG als nicht mit K”rperschaftsteuer
belastet gelten ( 32 Abs. 4 Nr. 3 KStG).

2 Verm”gensminderungen bei Verlusten aus einer ausl„ndischen Betriebsst„tte
in einem Staat, mit dem ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
abgeschlossen ist, verringern den Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 1
KStG, wenn der Abzug des Verlustes nach  2a Abs. 3 EStG nicht beantragt
worden ist. 3 Wegen der F„lle, in denen der Abzug des Verlustes beantragt
worden ist, vgl. Abschnitt 89 Abs. 8.

(4) 1 Verringert sich das verwendbare Eigenkapital einer Gesellschaft mit
beschr„nkter Haftung durch die Einziehung eigener Anteile, ist die
Verringerung bei dem nichtbelasteten Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 4
KStG zu erfassen. 2 Setzt eine Kapitalgesellschaft ihr Nennkapital herab
( 229 Aktiengesetz,  58 GmbH-Gesetz) und verwendet sie den freiwerdenden
Betrag nicht zur Auszahlung an die Gesellschafter, sondern zum Ausgleich eines
in der Handelsbilanz des Vorjahres ausgewiesenen Verlustes, zum Ausgleich von
Wertminderungen oder zur Einstellung von Betr„gen in die Kapitalr�cklage,
verringert sich das �brige Eigenkapital. 3 Das verwendbare Eigenkapital erh”ht
sich, wenn der Betrag nicht bereits nach  29 Abs. 3 KStG zum verwendbaren
Eigenkapital geh”rt.) 4 Dieser Zugang ist in der Gliederungsrechnung bei dem
Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 4 KStG zu erfassen. 5 Der Zugang wirkt
sich in dem Wirtschaftsjahr aus, in dem der Beschluá �ber die
Kapitalherabsetzung im Handelsregister eingetragen wird. 6 Wegen der Frage,
wie sich die Einziehung von Anteilen unter Herabsetzung des Nennkapitals auf
den nach  47 Abs. 1 Nr. 2 KStG gesondert festzustellenden, f�r Aussch�ttungen
verwendbaren Teil des Nennkapitals auswirkt, vgl. Abschnitt 95 Abs. 3.

(5) 1 Bei den Verm”gensmehrungen im Sinne des  30 Abs. 2 KStG handelt es sich
um Nettobetr„ge. 2 Sie ergeben sich aus den Verm”genszug„ngen nach Abzug der
hiermit in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Aufwendungen
(vgl. auch Abschnitt 84 Abs. 3). 3 Wegen der abweichenden Regelung f�r
Verm”gensmehrungen, die durch die Aufteilung erm„áigt belasteter
Eigenkapitalteile nach  32 KStG entstanden sind, vgl. Abschnitte 84, 88 und
88a.

===

83a. Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals bei steuerbefreiten
K”rperschaften

(1) 1 Zur Gliederung ihres verwendbaren Eigenkapitals sind auch
steuerbefreite K”rperschaften verpflichtet, deren Leistungen bei den
Empf„ngern zu den Einnahmen im Sinne des  20 Abs. 1 Nr. 1 oder 2 EStG geh”ren
( 5 Abs. 2 Nr. 2,  30, 43 KStG).) 2 Neben Verm”gensmehrungen, die nicht der
K”rperschaftsteuer unterliegen, sind bei diesen K”rperschaften auch Zu- und
Abg„nge zu den mit K”rperschaftsteuer belasteten Teilbetr„gen des verwendbaren
Eigenkapitals m”glich, z. B.:

1. bei steuerbefreiten K”rperschaften im Sinne des  5 KStG hinsichtlich des
Einkommens aus einem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Gesch„ftsbetrieb;

2. bei Vermietungsgenossenschaften und -vereinen i. S. des  5 Abs. 1 Nr. 10
KStG hinsichtlich ihres der partiellen Steuerpflicht unterliegenden
Einkommens;

3. bei steuerbefreiten Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften hinsichtlich
ihres der partiellen Steuerpflicht unterliegenden Einkommens;

4. bei steuerbefreiten K”rperschaften im Sinne des  5 Abs. 1 Nr. 1 bis 8, 10,
12 und 14 bis 16 KStG hinsichtlich der Ertr„ge aus Anteilen an
Kapitalgesellschaften sowie an Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften, bei
denen die K”rperschaftsteuer durch den Kapitalertragsteuerabzug abgegolten ist
( 50 Abs. 1 Nr. 1 KStG). 2 Die Belastung mit Kapitalertragsteuer betr„gt nach
der gem„á  44c Abs. 2 EStG durchzuf�hrenden Erstattung 12,5 v. H. der
Ertr„ge.

3 F�r die Ermittlung des Eigenkapitals der steuerbefreiten K”rperschaften, die
eine Steuerbilanz nicht aufstellen, aber f�r steuerliche Zwecke ihren Gewinn
ermitteln m�ssen, gilt Abschnitt 79 Abs. 2.

(2) 1 Bei steuerbefreiten Pensions- und Unterst�tzungskassen im Sinne von  5
Abs. 1 Nr.3 KStG, die zur Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals
verpflichtet sind, stellen Zuwendungen der an ihnen beteiligten
Tr„gerunternehmen gesellschaftsrechtliche Einlagen dar, die bei dem Teilbetrag
im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 4 KStG zu erfassen sind. 2 Die Leistungen, die
eine Pensions- und Unterst�tzungskasse an die Leistungsempf„nger erbringt,
verringern die Teilbetr„ge im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 1 bis 4 KStG anteilig
nach Maágabe der vorhandenen Best„nde.

===

Zu  31

84. Bedeutung nichtabziehbarer Ausgaben f�r die Gliederung des verwendbaren
Eigenkapitals

(1) 1 Die Vorschrift des  31 Abs. 1 Nr. 4 KStG, die die Zuordnung der
"sonstigen" nichtabziehbaren Ausgaben betrifft, bezieht sich nicht auf den
ungemildert (mit 50 v. H.) besteuerten Einkomensteil des
Veranlagungszeitraums, in dem die Ausgaben bei der Einkommensermittlung
ber�cksichtig worden sind, sondern auf den ungemildert belasteten Teilbetrag
des verwendbaren Eigenkapitals ( 30 Abs. 1 Nr.1 KStG) in seiner Gesamtheit. 2
Entsprechendes gilt, wenn die sonstigen nichtabziehbaren Ausgaben nach  31
Abs. 2 Satz 1 KStG von dem Einkommensteil abzuziehen sind, der nach dem
31. 12. 1976 einer K”rperschaftsteuer von 36 v. H. unterlegen hat.

Beispiel:

1. Sachverhalt

Die Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals weist zum Schluá des
am 31. 12. 01 endenden Wirtschaftsjahrs die folgenden Teilbetr„ge aus:

Ungebildert belasteter Teilbetrag (EK 50) 2 000 DM
Mit 36 v. H. belasteter Teilbetrag (EK 36) 10 000 DM
Aus ausl„ndischen Eink�nften entstandener, nicht mit
K”rperschaftsteuer belasteter Teilbetrag (EK 01) 5 000 DM

Zug„nge aus dem Einkommen nach Abzug der tariflichen K”rperschaftsteuer,
aber vor Abzug der sonstigen nichtabziehbaren Ausgaben im
Veranlagungszeitraum 02:

Zugang zum EK 50 50 000 DM
Zugang zum EK 36 200 000 DM
Zugang zum EK 01 80 000 DM

Verm”gensteuer des Jahres 02 180 000 DM

2. Zuordnung der nichtabziehbaren Ausgaben

EK 50 EK 36 EK 01
DM DM DM DM

a) Bestand 31. 12. 01 2 000 10 000 5 000
b) Zug„nge aus dem Einkommen
(vor Abzug der Verm”gensteuer) + 50 000 + 200 000 + 80 000
c) sonstige nichtabziehbare
Ausgaben i. S. des  31
Abs. 1 Nr. 4 KStG 180 000
aa) Abzug vom EK 50 gem„á
 31 Abs. 1 Nr. 4 KStG - 52 000 - 52 000

bb) Abzug des Restbetrags
vom EK 36 gem„á  31
Abs. 2 Satz 1 KStG 128 000 - 128 000

d) Bestand 31. 12. 02 (nach der
Zuordnung der nichtabziehbaren
Ausgaben) 0 82 000 85 000

(2) 1 Soweit die nichtabziehbaren Ausgaben im Sinne des  31 Abs. 1 Nr. 4
KStG die mit K”rperschaftsteuer belasteten Teilbetr„ge des verwendbaren
Eigenkapitals �bersteigen, ist ein entsprechender Negativbetrag auf das
folgende Wirtschaftsjahr vorzutragen. 2 In diesem Wirtschaftsjahr ist der
Negativbetrag vorrangig mit den Zug„ngen zu dem Teilbetrag im Sinne des  30
Abs. 1 Nr. 1 KStG und nach dessen Verbrauch mit dem Teilbetrag im Sinne des
 30 Abs. 1 Nr. 2 KStG zu verrechnen. 3 Vgl. hierzu die Beispiele in Abschnitt
88 und in Abschnitt 89>.

(3) 1 Zu den sonstigen nichtabziehbaren Ausgaben im Sinne des  31 Abs. 1 Nr.
4 KStG geh”ren nicht

1. Ausgaben, deren Abzug wegen des unmittelbaren wirtschaftlichen
Zusammenhangs mit steuerfreien Einnahmen nach  3c EStG ausgeschlossen
ist. Sie sind entsprechend ihrem wirtschaftlichen Zusammenhang bei der
Ermittlung der steuerfreien Verm”gensmehrungen abzuziehen;

2. Ausgaben, die in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit
Kapitalertr„gen im Sinne des  43 Abs. 1 Nr. 5 EStG stehen, die einer
Kapitalertragsteuer von 30 v. H. unterlegen haben und bei der Veranlagung
nicht erfaát werden ( 50 Abs. 1 Nr. 3 KStG). Sie sind bei der Ermittlung des
Eigenkapitalzugangs aus den mit 30 v. H. besteuerten Kapitalertr„gen so
abzuziehen, daá sich ihre Belastung mit K”rperschaftsteuer nicht ver„ndert
(vgl. das Beispiel in Abschnitt 88a Abs. 1 Nr. 4).

2 Wegen der Zuordnung der Leistungen, die eine Pensions- und
Unterst�tzungskasse an die Leistungsempf„nger erbringt, vgl. Abschnitt 83a
Abs. 2.

(4) 1 Werden einer K”rperschaft sonstige nichtabziehbare Ausgaben im Sinne
des  31 Abs. 1 Nr. 4 KStG erstattet (z. B. Verm”gensteuer), ist der
Erstattungsbetrag in der Eigenkapitalgliederung zum Schluá des Jahres der
wirtschaftlichen Zugeh”rigkeit entsprechend der Behandlung in der Steuerbilanz
nach dem Grundgedanken des  31 KStG dem Teilbetrag des verwendbaren
Eigenkapitals hinzuzurechnen, der durch diese Ausgaben verringert worden war.
2 Werden die nichtabziehbaren Ausgaben nur zu einem Teil erstattet, ist der
Erstattungsbetrag den durch die Ausgaben verringerten Teilbetr„gen in der
Reihenfolge zuzurechnen, in der ihre Belastung mit K”rperschaftsteuer zunimmt.
3 Entsprechendes gilt, wenn eine R�ckstellung f�r die nichtabziehbaren
Ausgaben gewinnerh”hend aufgel”st wird.

Beispiel:

1. Sachverhalt

Das verwendbare Eigenkapital einer Kapitalgesellschaft zum 31. 12. 02 hat
sich wie folgt entwickelt:

EK 50 EK 36
DM DM DM

a) Bestand 31. 12. 01 15 000 40 000
b) Zugang aus dem Einkommen 02 + 8 000 + 11 000

23 000 51 000
c) Verm”gensteuer 02 26 000
aa) Abzug vom EK 50 gem„á  31
Abs. 1 Nr. 4 KStG - 23 000 - 23 000

bb) Abzug des Restbetrags vom EK 36
gem„á  31 Abs. 2 Satz 1 KStG - 3 000 - 3 000

d) Bestand 31. 12. 02 0 48 000

Im Jahr 03 erzielt die Kapitalgesellschaft ein ungemildert der
K”rperschaftsteuer unterliegendes Einkommen in H”he von 50 000 DM.
Die sonstigen nichtabziehbaren Ausgaben im Sinne des  31 Abs. 1 Nr. 4
KStG setzen sich wie folgt zusammen:

Verm”gensteuer 03 20 000 DM
Verm”gensteuer-Erstattung 02 - 7 000 DM

13 000 DM

Gewinnaussch�ttungen wurden f�r beide Jahre nicht vorgenommen.

2. Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals zum 31. 12. 03

EK 50 EK 36
DM DM

a) Bestand 31. 12. 02 0 48 000
b) Zugang aus dem Einkommen 03 (50 000 DM abz�glich
50 v. H. K”rperschaftsteuer) + 25 000
c) Erstattung der sonstigen nichtabziehbaren Ausgaben
des Vorjahres + 4 000 + 3 000
d) Abzug der Verm”gensteuer 03 - 20 000

e) Bestand 31. 12. 03 9 000 51 000

Werden in Wirtschaftsjahren, die nach dem 31. Dezember 1984 enden, sonstige
nichtabziehbare Ausgaben erstattet, die in fr�heren Wirtschaftsjahren nach
 31 Abs. 2 KStG 1981 von den Teilbetr„gen abgezogen wurden, die durch die
erm„áigten Steuers„tze von 46 v. H. (EK 46), 30 v. H. (EK 30), 28 v. H. (EK
28) oder 25 v. H. (EK 25) entstanden sind, sind die Erstattungsbetr„ge nach
den Regeln des  32 Abs. 2 KStG aufzuteilen und zuzuordnen.

===

Zu  32

85. (aufgehoben)

===

86. Ermittlung des Vomhundertsatzes der Tarifbelastung erm„áigt belasteter
Eigenkapitalteile

(1) 1 Die Aufteilung eines erm„áigt belasteten Eigenkapitalteils nach  32
Abs. 2 KStG setzt die Kenntnis des Vomhundertsatzes der Tarifbelastung dieses
Eigenkapitalteils voraus. 2 Daher ist zun„chst der Vomhundertsatz zu
berechnen. 3 Seine BezugsgrӇe ist die Summe aus dem aufzuteilenden
Eigenkapitalteil und dessen Tarifbelastung.

Beispiel:

Das zu versteuernde Einkommen einer Kapitalgesellschaft betr„gt 100 000 DM. Es
unterliegt dem K”rperschaftsteuersatz von 50 v. H. In dem Veranlagungszeitraum
hat die Kapitalgesellschaft ein Darlehen zur Finanzierung von betrieblichen
Investitionen nach  16 BerlinFG in H”he von 10 000 DM gew„hrt, das zu einer
Steuererm„áigung von 12 v. H. des hingegebenen Darlehens f�hrt. Es wird
unterstellt, daá das zu versteuernde Einkommen auáer der K”rperschaftsteuer
keine nichtabziehbaren Ausgaben enth„lt. Die zu entrichtende
K”rperschaftsteuer (Tarifbelastung im Sinne des  27 Abs. 2 KStG) ist wie
folgt zu berechnen:

Einkommen 100 000 DM
K”rperschaftsteuer (50 v. H.) 50 000 DM
Steuererm„áigung nach  16 BerlinFG (12 v. H. von 10 000 DM) - 1 200 DM

Zu entrichtende K”rperschaftsteuer (Tarifbelastung) 48 800 DM

Der im Veranlagungszeitraum entstandene erm„áigt belastete Eigenkapitalteil
betr„gt 100 000 DM - 48 800 DM = 51 200 DM.

48 800*100
Die Tarifbelastung des Eigenkapitals bel„uft sich auf

100 000
der Summe aus Eigenkapital und Tarifbelastung (100 000 DM).

(2) Verteilt sich die Belastung mit K”rperschaftsteuer gleichm„áig auf den im
Einkommen enthaltenen Zuwachs an Eigenkapital und auf nichtabziehbare
Ausgaben, z. B. Verm”gensteuer, kann der Vomhundertsatz der Tarifbelastung des
aufzuteilenden Eigenkapitals aus dem zu versteuernden Einkommen berechnet
werden.

Beispiel:

Es wird unterstellt, daá das zu versteuernde Einkommen in dem in Absatz 1
angef�hrten Beispiel nichtabziehbare Verm”gensteuer in H”he von 10 000 DM
enth„lt. Zur Berechnung der Tarifbelastung braucht der erm„áigt belastete
Eigenkapitalteil nicht ermittelt zu werden. Seine Tarifbelastung betr„gt wie
im Beispiel zu Absatz 1 48,8 v. H. des Einkommens von 100 000 DM.

(3) Werden mehrere Einkommensteile in unterschiedlicher H”he erm„áigt
besteuert, ist die Tarifbelastung f�r jeden auf diese Weise entstandenen
erm„áigt belasteten Eigenkapitalteil gesondert zu berechnen.

Beispiele:

1. Eine Kapitalgesellschaft hat Eink�nfte aus mehreren ausl„ndischen Staaten
erzielt, mit denen kein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung besteht
und in denen eine unterschiedlich hohe anrechenbare Steuer erhoben wird. Die
Anrechnung der ausl„ndischen Steuer nach  26 KStG f�hrt zur Entstehung
mehrerer unterschiedlich belasteter Eigenkapitalteile.

2. Eine Kapitalgesellschaft hat auáer inl„ndischen Eink�nften auch
ausl„ndische Eink�nfte aus einem Staat erzielt, mit dem kein Abkommen zur
Vermeidung der Doppelbesteuerung besteht. Die Gesellschaft hat ein Darlehen
zur Finanzierung von betrieblichen Investitionen nach  16 BerlinFG
gew„hrt. Es entstehen zwei unterschiedlich belastete Eigenkapitalteile, da
sich die K”rperschaftsteuer f�r alle Eink�nfte nach  16 BerlinFG und f�r die
ausl„ndischen Eink�nfte nach  26 KStG erm„áigt.

(4) 1 In den F„llen des Absatzes 3 sind zur Berechnung der Tarifbelastung der
einzelnen Eigenkapitalteile die Steuererm„áigungen, die zu einer Aufteilung
f�hren, in der Reihenfolge zu ber�cksichtigen, in der sie sich bei der
Festsetzung der K”rperschaftsteuer auswirken. 2 Die Steuererm„áigung nach  26
Abs. 1 KStG in Verbindung mit  34c Abs. 1 EStG durch Anrechnung ausl„ndischer
Steuern und die Steuererm„áigung nach  21 Abs. 2 oder 3 BerlinFG f�r
Eink�nfte aus Berlin (West)) sind von demselben Ausgangsbetrag zu berechnen. 3
Treffen beide Steuererm„áigungen zusammen, ist die Steuererm„áigung nach  21
Abs. 2 oder 3 BerlinFG vor der Anrechnung ausl„ndischer Steuern zu
ber�cksichtigen, wenn diese Reihenfolge f�r die K”rperschaft g�nstiger ist. 4
Die Steuererm„áigungen sind den Einkommensteilen zuzuordnen, auf die sie
entfallen. 5 Erstreckt sich eine Steuererm„áigung auf das gesamte zu
versteuernde Einkommen, ist f�r die Aufteilung dieser Erm„áigung auf die
unterschiedlich belasteten Einkommensteile das Verh„ltnis der
K”rperschaftsteuerbetr„ge maágebend, die sich vor Ber�cksichtigung dieser
Erm„áigung ergeben.

(5) 1 Ausl„ndische Steuer, die der deutschen K”rperschaftsteuer entspricht und
nach  26 KStG oder nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
auf die deutsche K”rperschaftsteuer anzurechnen ist, ist zur Berechnung der
Tarifbelastung von den ausl„ndischen Eink�nften abzuziehen ( 31 Abs. 1 Nr. 3
KStG).

Beispiel:

1. Sachverhalt

Im zu versteuernden Einkommen einer unbeschr„nkt steuerpflichtigen
Kapitalgesellschaft sind 580 000 DM ausl„ndische Eink�nfte enthalten. Es wird
unterstellt, daá die hierauf entfallende ausl„ndische Steuer in H”he von 195
000 DM in voller H”he auf die inl„ndische K”rperschaftsteuer anzurechnen ist.

2. Belastung mit inl„ndischer K”rperschaftsteuer

Auf die ausl„ndischen Eink�nfte entfallende
inl„ndische K”rperschaftsteuer (50 v. H.) 290 000 DM
Anzurechnende ausl„ndische Steuer ( 26 KStG) - 195 000 DM

Belastung mit inl„ndischer K”rperschaftsteuer
(Tarifbelastung im Sinne des  27 Abs. 2 KStG) 95 000 DM

3. Bemessungsgrundlage f�r die Berechnung der Tarifbelastung

Summe der ausl„ndischen Eink�nfte 580 000 DM
Anrechenbare ausl„ndische Steuer - 195 000 DM

Bemessungsgrundlage 385 000 DM

4. Berechnung der Tarifbelastung

Die Tarifbelastung des Eigenkapitalteils (95 000 DM) bel„uft sich auf
95 000 * 100

385 000

der unter Nr. 3 errechneten Bemessungsgrundlage. Dies entspricht 24,7 v. H.
der Summe aus Eigenkapitalteil und Tarifbelastung (385 000 DM).

===

87. Aufteilung erm„áigt belasteter Eigenkapitalteile

(1) 1 Die Aufteilung nach  32 KStG ist jeweils so vorzunehmen, daá die
gesamte Tarifbelastung der durch die Aufteilung entstehenden Teilbetr„ge sich
mit der Tarifbelastung des aufzuteilenden Eigenkapitals deckt. 2 Hinsichtlich
der Aufteilungsmethode ist zwischen der Aufteilung eines Eigenkapitalteils,
dessen Tarifbelastung weniger als 36 v. H. betr„gt, und der Aufteilung eines
Eigenkapitalteils, dessen Tarifbelastung �ber 36 v. H. liegt, zu
unterscheiden. 3 Ein Eigenkapitalteil, dessen Tarifbelastung genau 36
v. H. betr„gt, ist nicht aufzuteilen.

(2) 1 Bei der Tarifbelastung von weniger als 36 v. H. ist der erm„áigt
belastete Eigenkapitalteil nach  32 Abs. 2 Nr. 1 KStG in einen Teilbetrag,
der mit 36 v. H. belastet ist, und einen Teilbetrag, der nicht mit
K”rperschaftsteuer belastet ist, aufzuteilen. 2 Die Tarifbelastung des
aufzuteilenden Eigenkapitalteils ist mit der Aufsch�ttungsbelastung des
gesuchten, mit 36 v. H. belasteten Betrags identisch. 3 Bei einer Belastung
von 36 v. H. betr„gt die

K”rper schaftsteuer, bezogen auf das Eigenkapital,

36 9
---- = ----
64 16

5 Umgekehrt betr„gt das mit K”rperschaftsteuer belastete Eigenkapital,
bezogen auf die K”rperschaftsteuer,

(3) šbersteigt die Tarifbelastung 36 v. H., kann bei der Aufteilung wie folgt
vorgegangen werden:

1. 1 Der erm„áigt besteuerte Einkommensteil (E) wird in zwei Teile zerlegt,

a) einen Teil, der mit 50 v. H. der K”rperschaftsteuer unterliegt (E 50) und

b) einen Teil, der mit 36 v. H. der K”rperschaftsteuer unterliegt (E 36).

2 Zerlegt wird nach der Formel

E 50 * 0,5 + E 36 * 0,36 = St.

3 Die Buchstaben St bezeichnen die Tarifbelastung des aufzuteilenden
Eigenkapitalteils.

4 Da sich der Einkommensteil E 50 durch E - E 36 ausdr�cken l„át, ergibt sich

E 36 = 25/7 E - 50/7 St.

2. 1 Von den errechneten beiden Teilen (E 36 und E 50) sind die entsprechenden
K”rperschaftsteuerbetr„ge abzuziehen. 2 Die verbleibenden Betr„ge stellen den
Zugang zu den Teilbetr„gen des verwendbaren Eigenkapitals dar.

Beispiel:

Erm„áigt besteuerter Einkommensteil 300 000 DM
K”rperschaftsteuer 50 v. H. 150 000 DM
Steuererm„áigung im Sinne der  16, 17 BerlinFG - 10 000 DM

Tarifbelastung des aufzuteilenden Eigenkapitals 140 000 DM - 140 000 DM

Aufzuteilender Eigenkapitalteil 160 000 DM

Die Tarifbelastung des Eigenkapitals bel„uft sich auf
140 000 * 100

300 000

Zerlegung des erm„áigt besteuerten Einkommensteils:

E 36 = 25/7 * 300 000 DM - 50/7 * 140 000 DM

E 36 = 1 071 428 DM - 1 000 000 DM = 71 428 DM

E 50 = 300 000 DM - 71 428 DM = 228 572 DM

Zugang zu dem ungemildert belasteten Teilbetrag:
E 50 228 572 DM
50 v. H. K”rperschaftsteuer - 114 286 DM

Zugang EK 50 114 286 DM

Zugang zu dem mit 36 v. H. belasteten Teilbetrag:
E 36 71 428 DM
36 v. H. K”rperschaftsteuer - 25 714 DM

Zugang EK 36 45 714 DM

Die Zug„nge zu dem ungemildert belasteten Teilbetrag und zu dem mit 36
v. H.*bs0,1v3*p6,5ev1,5 belasteten Teilbetrag k”nnen auch nach folgenden
vereinfachten Formeln ermittelt werden:

(4) 1 Bei mehreren aufzuteilenden Eigenkapitalteilen ist grunds„tzlich jeder
einzeln aufzuteilen. 2 Bei ausl„ndischen Eink�nften, die der deutschen Steuer
unterliegen und bei denen die ausl„ndische Steuer nach  26 KStG in Verbindung
mit  34c EStG oder nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
auf die K”rperschaftsteuer anzurechnen ist, kann die Aufteilung dadurch
vereinfacht werden, daá mehrere aufzuteilende Eigenkapitalteile und deren
Tarifbelastung f�r die Aufteilung zusammengefaát werden. 3 Eigenkapitalteile
mit einer Tarifbelastung von mehr als 36 v. H. d�rfen aber nicht mit
Eigenkapitalteilen zusammengefaát werden, deren Tarifbelastung geringer ist.

===

88. Ber�cksichtigung der sonstigen nichtabziehbaren Ausgaben im Sinne des  31
Abs. 1 Nr. 4 KStG bei der Aufteilung

(1) 1 Nach  32 Abs. 4 KStG gelten die durch die Aufteilung ermittelten
Teilbetr„ge als von vornherein so entstanden, wie sie sich durch die
Aufteilung ergeben haben. 2 Welchem Eigenkapitalteil die sonstigen
nichtabziehbaren Ausgaben im Sinne des  31 Abs. 1 Nr. 4 KStG zuzuordnen sind,
kann von dem Ergebnis der Aufteilung abh„ngen. 3 Deshalb sind diese Ausgaben
stets erst nach der Aufteilung nach Maágabe des  31 KStG abzuziehen. 4 Dies
bedeutet, daá die nichtabziehbaren Ausgaben im Sinne des  31 Abs. 1 Nr. 4
KStG in dem aufzuteilenden Betrag enthalten sind.

Beispiel 1: Tarifbelastung �ber 36 v. H.

Zu versteuerndes Einkommen 370 000 DM
Darin enthaltene Verm”gensteuer 33 000 DM
K”rperschaftsteuer (50 v. H.) 185 000 DM
Erm„áigung nach  16 BerlinFG - 30 000 DM

Tarifbelastung 155 000 DM

155 000 * 100
Die Tarifbelastung betr„gt

370 000
versteuernden Einkommens.

Der erm„áigt belastete Eigenkapitalanteil ist nach einer der in Abschnitt 87
Abs. 3 dargestellten Formeln in einen mit 50 v. H. K”rperschaftsteuer
belasteten und in einen mit 36 v. H. belasteten Teilbetrag aufzuteilen. Die
Verm”gensteuer ist nach  31 Abs. 1 Nr. 4 KStG von der Summe der
Einkommensteile abzuziehen, die mit 50 v. H. der K”rperschaftsteuer unterlegen
haben. Als aus diesen Einkommensteilen entstanden gilt nach  32 Abs. 4 KStG
auch der durch die Aufteilung ermittelte mit 50 v. H. belastete Teilbetrag.

5 F�r die F„lle, in denen die Einkommensteile, die mit 50 v. H. der
K”rperschaftsteuer unterlegen haben, nicht ausreichen, vgl.  31 Abs. 2 KStG.

Beispiel 2: Tarifbelastung unter 36 v. H.

Bestand des verwendbaren Eigenkapitals zum Schluá des vorangegangenen
Wirtschaftsjahrs = 0 DM.

Zu versteuerndes Einkommen im laufenden Jahr 150 000 DM
Darin enthaltene Verm”gensteuer 90 000 DM
K”rperschaftsteuer (50 v. H.) 75 000 DM
Erm„áigung nach  17 BerlinFG - 30 000 DM
Tarifbelastung 45 000 DM
45 000 * 100
Tarifbelastung betr„gt

150 000
Einkommens.

Der erm„áigt belastete Eigenkapitalteil ist nach der in Abschnitt 87 Abs. 2
dargestellten Formel in einen mit 36 v. H. K”rperschaftsteuer belasteten und
in einen nicht mit K”rperschaftsteuer belasteten Betrag aufzuteilen. Der durch
die Aufteilung ermittelte, mit 36 v. H. belastete Betrag stellt den erm„áigt
besteuerten Einkommensteil dar, der nach Abzug der erm„áigten
K”rperschaftsteuer, aber vor Abzug der nichtabziehbaren Ausgaben im Sinne des
 31 Abs. 1 Nr. 4 KStG verbleibt. Ist kein in fr�heren Wirtschaftsjahren
entstandener ungemildert belasteter Eigenkapitalteil vorhanden
(vgl. Abschnitt 84 Abs. 1), ist die Verm”gensteuer von den mit 36
v. H. besteuerten Einkommensteilen abzuziehen.

Zug„nge zu den Teilbetr„gen des verwendbaren Eigenkapitals

EK 50 EK 36 EK 02
DM DM DM DM

a) Anfangsbestand 0 0 0
b) Erm„áigt belastetes Einkommen 150 000
Tarifbelastung - 45 000
Aufzuteilender Eigenkapitalteil 105 000
Davon Zugang zum EK 36:
64/36 = 16/9 * 45 000 DM 80 000 + 80 000
Restbetrag = Zugang zum EK 02 25 000 25 000
c) Abzug der Verm”gensteuer
aa) Abzug zun„chst vom EK 36 - 80 000
bb) Der den Bestand beim EK 36
�ber steigende Betrag ist
als Negativ betrag beim
EK 50 vorzutragen
(vgl. Abschnitt 84 Abs. 2) - 10 000
d) Bestand nach Zuordnung der sonstigen
nichtabziehbaren Ausgaben - 10 000 0 25 000

===

88a. Behandlung ausl„ndischer Steuern bei der Gliederung des verwendbaren
Eigenkapitals

(1) 1 Ausl„ndische Steuern vom Einkommen geh”ren unabh„ngig davon, ob sie der
deutschen K”rperschaftsteuer entsprechen, zu den nichtabziehbaren Ausgaben im
Sinne des  31 Abs. 1 Nr. 3 KStG. 2 Zur Behandlung der ausl„ndischen Steuern
bei der Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals gilt folgendes:

1. Unterliegen die ausl„ndischen Eink�nfte auf Grund eines Abkommens zur
Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht der K”rperschaftsteuer oder wird eine
deutsche K”rperschaftsteuer nicht erhoben, weil die anzurechnende ausl„ndische
Steuer mindestens so hoch ist oder nach  26 Abs. 3 KStG als so hoch gilt wie
die deutsche K”rperschaftsteuer, verringert die ausl„ndische Steuer nach  31
Abs. 1 Nr. 3 KStG den Zugang zu dem nichtbelasteten Teilbetrag im Sinne des
 30 Abs. 2 Nr. 1 KStG (vgl. Abschnitt 83 Abs. 3).

Beispiel:
EK 01
DM DM DM

Steuerpflichtige ausl„ndische Eink�nfte
(einschl. anrechenbarer ausl„ndischer
Steuer von 60 000 DM) 100 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. 50 000
Anzurechnende ausl„ndische Steuer
(H”chstbetrag) - 50 000 - 50 000

Tarifbelastung 0

Nichtanzurechnende ausl„ndische Steuer
(60 000 DM - 50 000 DM) - 10 000

Dem Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 1
KStG (EK 01) zuzuordnende Verm”gensmehrung 40 000 + 40 000

2. 1 Ausl„ndische Steuer, die nach  26 KStG in Verbindung mit  34c Abs. 1
EStG oder nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf die
deutsche K”rperschaftsteuer anzurechnen ist, rechnet nicht zur Tarifbelastung.
2 Sie ist stets vor der Aufteilung von den ausl„ndischen Eink�nften abzuziehen
( 31 Abs. 1 Nr. 3 KStG). 3 Auf diese Weise wird erreicht, daá die
anzurechnende Steuer nicht zus„tzlich mit deutscher K”rperschaftsteuer
belastet wird. 4 Betr„gt die Tarifbelastung des aufzuteilenden
Eigenkapitalteils mehr als 36 v. H., kann der Zugang zu dem mit 36
v. H. belastenden Teilbetrag, abweichend von Abschnitt 87 Abs. 3 in
vereinfachter Form ermittelt werden. 5 Er betr„gt,

a) soweit die Erm„áigung der Tarifbelastung auf der Anrechnung ausl„ndischer
Steuer beruht:

Anzurechnende ausl„ndische Steuer * 1 6 /7;

b) soweit die Erm„áigung der Tarifbelastung auf anderen Gr�nden beruht:

Steuererm„áigung * 3 2 /7.

Beispiel:

1. Sachverhalt Eine Kapitalgesellschaft bezieht nur Eink�nfte aus einem
ausl„ndischen Staat, mit dem kein Abkommen zur Vermeidung der
Doppelbesteuerung besteht. Das zu versteuernde Einkommen unterliegt dem
Steuersatz von 50 v. H.

Ausl„ndische Eink�nfte 100 000 DM
Darin enthaltene anrechenbare ausl„ndische Steuer 15 000 DM
Erm„áigung der K”rperschaftsteuer nach  16 BerlinFG 2 000 DM

2. Vomhundertsatz der Tarifbelastung und aufzuteilender Eigenkapitalteil 3.
Aufteilung auf die Teilbetr„ge des verwendbaren Eigenkapitals

EK 50 EK 36
DM DM DM

Aufzuteilender Eigenkapitalteil 52 000
Davon sind dem EK 36 zuzuordnen:
Anzurechnende ausl„ndische Steuer
15 000 DM * 16/7 = 34 286 DM
Andere Steuererm„áigungen
2 000 DM * 32/7 = 9 143 DM

43 429 DM 43 429 43 429

Restbetrag = Zugang zum EK 50 8 571 8 571

3. 1 Ausl„ndische Steuer, die nach  26 Abs. 6 KStG in Verbindung mit  34c
Abs. 2 oder 3 EStG bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Eink�nfte
abzuziehen ist, f�hrt, wenn keine Steuererm„áigung hinzutritt, nicht zur
Aufteilung nach  32 KStG. 2 Verringert sich die K”rperschaftsteuer wegen
einer Steuererm„áigung und betr„gt der Vomhundertsatz der Tarifbelastung
weniger als 36 v. H., ist der erm„áigt belastete Eigenkapitalteil in den mit
36 v. H. belasteten Teilbetrag (EK 36) und in den Teilbetrag nach  30 Abs. 2
Nr. 1 KStG (EK 01) aufzuteilen.

Beispiel:

1. Sachverhalt:

Eine Kapitalgesellschaft nur Eink�nfte aus einem ausl„ndischen Staat, mit dem
kein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung besteht. Die im Ausland
erhobene Steuer vom Einkommen entspricht nicht der deutschen
K”rperschaftsteuer. Das zu versteuernde Einkommen unterliegt dem Steuersatz
von 50 v. H.

Ausl„ndische Eink�nfte 100 000 DM
Darin enthaltene nichtanrechenbare ausl„ndische Steuer 30 000 DM
Erm„áigung der K”rperschaftsteuer nach den  16, 17 BerlinFG 17 000 DM

2. Vomhundertsatz der Tarifbelastung und aufzuteilender Eigenkapitalteil

DM DM

Ausl„ndische Eink�nfte 100 000
Abzug der ausl„ndischen Steuer - 30 000

Zu versteuernde ausl„ndische Eink�nfte 70 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. 35 000
Erm„áigung nach den  16, 17 BerlinFG - 17 000

Tarifbelastung 18 000 - 18 000

Aufzuteilender Eigenkapitalteil 52 000

Summe aus aufzuteilendem Eigenkapitalteil
und Tarifbelastung (52 000 + 18 000) 70 000
18 000 * 100

Tarifbelastung in v. H.=

70 000

3. Aufteilung auf die Teilbetr„ge des verwendbaren Eigenkapitals

EK 36 EK 01
DM DM DM

Aufzuteilender Eigenkapitalteil 52 000
Davon sind dem EK 36 zuzuordnen:
64/36 = 16/9 * 18 000 DM - 32 000 32 000

Restbetrag = Zugang zum EK 01 20 000 20 000

4. 1 Erzielt die K”rperschaft

- ausl„ndische Eink�nfte, f�r die deutsche K”rperschaftsteuer pauschal auf 25
v. H. festgesetzt wird ( 26 Abs. 6 Satz 1 KStG,  34c Abs. 5 EStG,
BMF-Schreiben betreffend die Pauschalierung der Einkommensteuer und der
K”rperschaftsteuer f�r ausl„ndische Eink�nfte vom 10. April 1984, BStBl I
S. 252, und die entsprechenden Erlasse der obersten Finanzbeh”rden der
L„nder),

oder

- ausl„ndische Eink�nfte aus dem Betrieb der in  34c Abs. 4 EStG bezeichneten
Schiffe, f�r die die deutsche K”rperschaftsteuer 25 v. H. betr„gt ( 26 Abs. 6
Satz 4 KStG),

braucht der Vomhundertsatz der Tarifbelastung nicht berechnet zu werden, weil
er stets unter 36 v. H. liegt. 2 Da die ausl„ndische Steuer in diesen F„llen
nicht auf die deutsche K”rperschaftsteuer anzurechnen ist, belastet letztere
auch die in den ausl„ndischen Eink�nften enthaltene ausl„ndische Steuer. 3
Dementsprechend ist nur der Restbetrag der deutschen K”rperschaftsteuer bei
der Aufteilung des Zugangs zu dem verwendbaren Eigenkapital zu
ber�cksichtigen. 4 Auf diese Weise wird die Belastung der nichtanrechenbaren
ausl„ndischen Steuer mit deutscher K”rperschaftsteuer durch die Aufteilung
nicht ver„ndert.

Beispiel:

1. Sachverhalt
a) Ausl„ndische Eink�nfte 100 000 DM
b) K”rperschaftsteuer nach  34c Abs. 5 EStG (25 v. H.) - 25 000 DM

c) Ausl„ndische Eink�nfte nach Abzug der K”rperschaftsteuer 75 000 DM
d) Nichtanrechenbare ausl„ndische Steuer - 15 000 DM

e) Zugang zum verwendbaren Eigenkapital vor Abzug der sonstigen
nichtabziehbaren Ausgaben i. S. des  31 Abs. 1 Nr. 4 KStG 60 000 DM
f) Verm”gensteuer - 10 000 DM

g) Zugang zum verwendbaren Eigenkapital 50 000 DM

2. Aufteilung der deutschen K”rperschaftsteuer
Von der K”rperschaftsteuer in H”he von 25 000 DM entfallen:
a) Auf die nichtanrechenbare ausl„ndische Steuer (Nr. 1d)
15 000 * 25 000

75 000
b) Auf den Zugang zum verwendbaren Eigenkapital vor Abzug der sonstigen
nichtabziehbaren Ausgaben im Sinne des  31 Abs. 1 Nr. 4 KStG (Nr. 1e)
60 000 * 25 000

75 000

3. Aufteilung des Zugangs zum verwendbaren Eigenkapital
EK 36 EK 01
DM DM DM

a) Aufzuteilender Betrag vor Abzug der sonstigen
nichtabziehbaren Ausgaben (Nr. 1e) 60 000
b) Davon Zugang zum EK 36
64/36 = 16/9 * 20 000 DM (Nr. 2b) - 35 556 35 556

c) Zugang zum EK 01 24 444 24 444

Die Verm”gensteuer (Nr. 1f) ist nach den in Abschnitt 88
dargestellten Grunds„tzen bei dem Teilbetrag des verwendbaren
Eigenkapitals abzuziehen, der am h”chsten mit deutscher
K”rperschaftsteuer belastet ist.

4. Der Zugang zum verwendbaren Eigenkapital kann auch nach
folgendem Rechengang ermittelt werden:
EK 36 EK 01
DM DM DM

a) Ausl„ndische Eink�nfte nach Abzug der

K”rperschaftsteuer (= aufzuteilender
Eigenkapitalzugang) 75 000
Davon Zugang zum EK 36:
64/36 = 16/9 * 25 000 DM - 44 444 44 444

Restbetrag = Zugang zum EK 01 30 556 30 556

b) Abzug der nichtanzurechnenden ausl„ndischen
Steuern von 15 000 DM
(im Verh„ltnis 44 444 : 30 556) - 8 889 - 6 111

c) Zugang zum verwendbaren Eigenkapital 35 555 24 445

5. 1 Eine im Ausland erhobene Steuer vom Einkommen, die mit einem nach  2a
Abs. 1 EStG nicht zu ber�cksichtigenden ausl„ndischen Verlust zusammenh„ngt
und f�r die nicht der Abzug gem„á  34c Abs. 2 EStG beantragt wird, ist von
dem Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 2 KStG abzuziehen. 2 Wegen der
Behandlung des ausl„ndischen Verlustes vgl. Abschnitt 89 Abs. 5. 3 Wegen der
Zuordnung einer auf den Abzugs- oder Hinzurechnungsbetrag nach  2a Abs. 3
EStG oder nach  2 AIG entfallenden ausl„ndischen Steuer vgl. Abschnitt 89
Abs. 8.

6. 1 Bezieht eine unbeschr„nkt steuerpflichtige K”rperschaft Dividenden von
einer in Frankreich ans„ssigen Kapitalgesellschaft, an der sie zu weniger als
einem Zehntel beteiligt ist, kann sie nach dem Revisionsprotokoll vom 9. Juni
1969 zum deutsch-franz”sischen Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
(vgl. hierzu BMF-Schreiben vom 22. Oktober 1970, BStBl I S. 1000) bei der
Veranlagung zur deutschen Einkommen- oder K”rperschaftsteuer auf Antrag einen
Betrag von 50 v. H. der Dividende als Steuergutschrift (avoir fiscal) auf ihre
deutsche Steuer anrechnen. 2 Als Finanzausgleich zahlt der franz”sische Fiskus
an den deutschen Fiskus einen Betrag von 27,5 v. H. der Dividende zur�ck. 3
Macht die unbeschr„nkt steuerpflichtige K”rperschaft von ihrem Wahlrecht auf
Anrechnung Gebrauch, ist der Betrag der Steuergutschrift als zus„tzliche
Einnahme in die Veranlagung einzubeziehen. 4 Zur Tarifbelastung im Sinne des
 27 Abs. 2 KStG geh”rt jedoch nur die Belastung mit der bei der Gesellschaft
selbst nach dem 31. Dezember 1976 entstandenen deutschen K”rperschaftsteuer. 5
Nicht dazu geh”rt der vom franz”sischen an den deutschen Fiskus gezahlte
Finanzausgleich. 6 Die franz”sische Steuergutschrift ist in der
Eigenkapitalgliederung wie anzurechnende ausl„ndische Steuer zu behandeln; sie
f�hrt zur Aufteilung des Eigenkapitalzugangs nach  32 Abs. 2 KStG.

Beispiel:

Einnahmen aus franz”sischen Dividenden 100 000 DM
Erh”hung um die Steuergutschrift
(avoir fiscal, 50 v. H.) + 50 000 DM

Zu versteuernder Betrag 150 000 DM

K”rperschaftsteuer 50 v. H. 75 000 DM
Anrechnung der Steuergutschrift
(avoir fiscal) - 50 000 DM

Verbleibende K”rperschaftsteuer 25 000 DM

Aufteilung des Zugangs zum verwendbaren Eigenkapital

a) Vomhundertsatz der Tarifbelastung DM DM

Zu versteuernder Betrag 150 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. 75 000
Anrechnung der Steuergutschrift (avoir fiscal) - 50 000 - 50 000

100 000

Tarifbelastung 25 000 - 25 000

Nach  32 Abs. 2 KStG aufzuteilender Zugang
zum verwendbaren Eigenkapital 75 000

25 000 * 100
Vomhundertsatz der Tarifbelastung

100 000

b) Aufteilungsrechnung EK 36 EK 01
DM DM DM

Aufzuteilender Betrag 75 000
Davon Zugang zum EK 36:
64/36 = 16/9 * 25 000 DM - 44 444 44 444

Restbetrag =
Zugang zum EK 01 30 556 30 556

7 šbersteigt die zu erstattende franz”sische Steuergutschrift die auf die
franz”sische Dividende entfallende deutsche K”rperschaftsteuer, ist der
�bersteigende Betrag im Rahmen der Veranlagung zu erstatten. 8 In diesem Fall
ist der Erstattungsbetrag in der Eigenkapitalgliederung wie der
Eigenkapitalzugang aus der franz”sischen Dividende bei dem Teilbetrag im Sinne
des  30 Abs. 2 Nr. 1 KStG zu erfassen, soweit sich aus dem zu versteuernden
Einkommen ein positiver Zugang zum verwendbaren Eigenkapital ergibt.

(2) 1 Der in  31 Abs. 1 Nr. 3 KStG niedergelegte Grundsatz, daá ausl„ndische
Steuer von den ihr unterliegenden ausl„ndischen Eink�nften abzuziehen ist
(vgl. Absatz 1 Nr. 1), und die Regelung, daá der Abzug anzurechnender
ausl„ndischer Steuer stets vor der Aufteilung vorzunehmen ist (vgl. Absatz 1
Nr. 2), gelten auch, wenn steuerpflichtige ausl„ndische Eink�nfte mit
inl„ndischen Verlusten oder mit einem Verlustabzug im Sinne des  10d EStG
zusammentreffen. 2 Dementsprechend sind F„lle, in denen ein Verlustabzug nicht
zu ber�cksichtigen ist und die steuerpflichtigen ausl„ndischen Eink�nfte h”her
sind als ein inl„ndischer Verlust des laufenden Veranlagungszeitraumes, nach
Absatz 1 Nr. 2 zu beurteilen. 3 Bei anderen Fallgestaltungen sind folgende
Besonderheiten zu ber�cksichtigen:

1. 1 šbersteigt der inl„ndische Verlust allein oder zusammen mit einem
Verlustabzug im Sinne des  10d EStG die steuerpflichtigen ausl„ndischen
Eink�nfte, so daá sich ein zu versteuerndes Einkommen nicht ergibt, erh”hen
die gesamten ausl„ndischen Eink�nfte den Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2
Nr. 2 KStG (vgl.  33 KStG). 2 Dementsprechend ist die ausl„ndische Steuer in
voller H”he bei diesem Teilbetrag abzuziehen.

Beispiel 1: Verlustausgleich
EK 02
DM DM

Steuerpflichtige
ausl„ndische Eink�nfte (einschlieálich
anrechenbarer ausl„ndischer Steuer
von 20 000 DM) 100 000
Inl„ndischer Verlust - 110 000

Steuerlicher Verlust (dem Teilbetrag im Sinne
des  30 Abs. 2 Nr. 2 KStG - EK 02 - zuzuordnen,
 33 Abs. 1 KStG) - - 10 000 - 10 000

Abzug der ausl„ndischen Steuer - 20 000

Bestand am Ende des Wirtschaftsjahrs - 30 000

Beispiel 2: Verlustabzug

Wirtschaftsjahr 1:

Steuerlicher Verlust - 90 000

Wirtschaftsjahr 2:

Steuerpflichtige ausl„ndische Eink�nfte
(einschlieálich anrechenbarer ausl„ndischer
Steuer von 10 000 DM) + 50 000
Verlustvortrag - 50 000

Zu versteuerndes Einkommen 0

Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals im 2. Wirtschaftsjahr

EK 02
DM

Bestand zum Beginn des 2. Wirtschaftsjahres - 90 000
Steuerpflichtige ausl„ndische Eink�nfte
(nicht zu versteuern aufgrund des Verlustvortrags) + 50 000
Abzug der ausl„ndischen Steuer - 10 000

Bestand am Ende des 2. Wirtschaftsjahrs - 50 000

2. 1 šbersteigen die ausl„ndischen Eink�nfte den Verlustabzug im Sinne des
 10d EStG, entsteht durch die Anrechnung ausl„ndischer Steuer auf die
K”rperschaftsteuer erm„áigt belastetes Eigenkapital, das nach  32 KStG
aufzuteilen ist. 2 Die anrechenbare ausl„ndische Steuer ist nach  31 Abs. 1
Nr. 3 KStG vor der Aufteilung von den steuerpflichtigen ausl„ndischen
Eink�nften abzuziehen, soweit sie auf diese Eink�nfte entf„llt. 3 Soweit die
ausl„ndische Steuer auf Eink�nfte entf„llt, die durch den Verlustabzug von der
K”rperschaftsteuer freigestellt werden, verringert sie den nichtbelasteten
Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 2 KStG (EK 02).

Beispiel:

F�r die ausl„ndischen Eink�nfte verbleibt nach dem Verlustabzug eine
Belastung mit deutscher K”rperschaftsteuer

Wirtschaftsjahr 1
Steuerlicher Verlust - 5 000 DM

Wirtschaftsjahr 2
Steuerpflichtige ausl„ndische Eink�nfte (einschlieálich
anrechenbarer ausl„ndischer Steuer von 6 000 DM) + 50 000 DM

Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals im Wirtschaftsjahr 2

EK 50 EK 36 EK 02
DM DM DM DM DM

1. Bestand zum Beginn des
2. Wirtschaftsjahrs - 5 000
2. Steuerpflichtige ausl„ndische
Eink�nfte 50 000
Verlustvortrag - 5 000 + 5 000

Zu versteuern 45 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. 22 500
Anzurechnende ausl„ndische
Steuer (Zuordnung nach dem
Verh„ltnis der Eink�nfte
45 000 : 5 000) - 6 000 - 5 400 - 600

39 600
Tarifbelastung 16 500 - 16 500

Tarifbelastung in v. H.:
16 500 * 100

39 600
Aufzuteilender erm„áigt
belasteter Eigenkapitalteil 23 100 - 600

3. Berechnung des erm„áigt besteuerten
Einkommensteils
(vgl. Abschnitt 87 Abs. 3)
E 36 = 25/7 * 39 600 DM
E 36 - 50/7 * 16 500 DM
E 36 = 141 429 DM - 117 857 DM
E 36 = 23 572 DM
Zugang zum EK 36
EK 36 = E 36 - 0,36 * E 36
EK 36 = 23 572 DM - 8 486 DM
EK 36 = 15 086 DM - 15 086 15 086

Zugang zum EK 50 8 014 8 014

4. Bestand am Ende des
2. Wirtschaftsjahrs 8 014 15 086 - 600

Die Zug„nge zu den belasteten Teilbetr„gen k”nnen vereinfacht wie folgt
berechnet werden:

EK 50 EK 36
DM DM DM

Aufzuteilender erm„áigt belasteter
Eigenkapitalanteil 23 100
Zugang zum EK 36

a) auf steuerpflichtige Eink�nfte
entfallende ausl„ndische Steuer:
5 400 * 16/7 = - 12 343 12 343

b) auf nicht steuerpflichtige Eink�nfte
entfallende ausl„ndische Steuer:
600 * 32/7 = - 2 743 2 743

Zugang zum EK 50 8 014 8 014

Eigenkapitalzugang nach der Aufteilung 8 014 15 086

4 Betr„gt die Tarifbelastung des aufzuteilenden Eigenkapitals weniger als 36
v. H., bel„uft sich der Zugang zu dem mit 36 v. H. belasteten Teilbetrag (EK
36) entsprechend Abschnitt 87 Abs. 2 auf

64 16
-- = --
36 9

der Tarifbelastung

3. 1 Die in Nummer 2 dargelegten Grunds„tze �ber die Zuordnung der
anrechenbaren ausl„ndischen Steuer gelten sinngem„á, wenn die ausl„ndischen
Eink�nfte zwar den Verlustabzug �bersteigen, wegen der Anrechnung der
ausl„ndischen Steuer eine Belastung mit K”rperschaftsteuer aber nicht
verbleibt. 2 In diesem Fall verringert die ausl„ndische Steuer, die anteilig
auf die nach dem Verlustabzug verbleibenden steuerpflichtigen Eink�nfte
entf„llt, den Zugang zu dem nichtbelasteten Teilbetrag im Sinne des  30 Abs.
2 Nr. 1 KStG (EK 01).

Beispiel:

Nach Ber�cksichtigung des Verlustabzugs verbleibt wegen der Anrechnung
der ausl„ndischen Steuer keine Belastung mit K”rperschaftsteuer

Wirtschaftsjahr 1
Steuerlicher Verlust - 30 000 DM

Wirtschaftsjahr 2
Steuerpflichtige ausl„ndische Eink�nfte (einschlieálich
anrechenbarer ausl„ndischer Steuer von 18 000 DM) + 50 000 DM

Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals im 2. Wirtschaftsjahr

EK 01 EK 02
DM DM DM DM

1. Bestand zum Beginn des
2. Wirtschaftsjahrs - 30 000
2. Steuerpflichtige ausl„ndische
Eink�nfte 50 000
Verlustvortrag - 30 000 + 30 000

Zu versteuern 20 000

K”rperschaftsteuer 50 v. H. 10 000
Anzurechnende ausl„ndische Steuer
(Zuordnung nach dem Verh„ltnis der
Eink�nfte: 20 000 : 30 000) - 10 000 - 4 000 - 6 000

Tarifbelastung 0

Nichtanzurechnende ausl„ndische Steuer
(18 000 DM - 10 000 DM = 8 000 DM;
Zuordnung nach dem Verh„ltnis der
Eink�nfte 20 000 : 30 000) - 3 200 - 4 800

Zugang zum EK 01 12 800 + 12 800

3. Bestand am Ende des
2. Wirtschaftsjahrs 12 800 - 10 800

===

Zu  33

89. Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals bei Verlusten

(1) Die Vorschrift des  33 Abs. 1 KStG, wonach Verluste, die sich nach den
steuerrechtlichen Vorschriften �ber die Gewinnermittlung ergeben haben, in der
Gliederung zum Schluá des Verlustjahrs bei dem nichtbelasteten Teilbetrag im
Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 2 KStG abzuziehen sind, ist auch anzuwenden, wenn
durch den Abzug ein negativer Teilbetrag entsteht.

(2) 1 Da sich durch einen Verlustr�cktrag nach  10d EStG das Einkommen des
Abzugsjahrs mindert, „ndert sich auch die Gliederung des verwendbaren
Eigenkapitals zum Schluá des betreffenden Wirtschaftsjahrs. 2 Die Zug„nge zu
den mit K”rperschaftsteuer belasteten Teilbetr„gen sind entsprechend den
Auswirkungen des Verlustr�cktrags auf die Einkommensteile neu zu berechnen. 3
Der nichtbelastete Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 2 KStG ist nach
 33 Abs. 2 Satz 1 KStG zu erh”hen.

(3) 1 Durch den Verlustr�cktrag verringert sich die K”rperschaftsteuer f�r das
Abzugsjahr. 2 Entsprechend der Behandlung in der Handels- und Steuerbilanz
erh”ht aber die zu erstattende K”rperschaftsteuer das verwendbare Eigenkapital
erst in der Gliederung zum Schluá des Wirtschaftsjahrs, in dem der Verlust
entstanden ist. 3 In der Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals zum Schluá
des in dem Abzugsjahr endenden Wirtschaftsjahrs ist die K”rperschaftsteuer in
der H”he abzusetzen, wie sie sich ohne den Verlustr�cktrag ergibt. 4 Die nach
dem Verlustr�cktrag verbleibende Tarifbelastung verringert hierbei die Zug„nge
zu dem belasteten Eigenkapital. 5 Die auf Grund des Verlustr�cktrags zu
erstattende K”rperschaftsteuer ist von dem Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2
Nr. 2 KStG abzusetzen. 6 Durch den Verlustr�cktrag „ndert sich somit die H”he
des verwendbaren Eigenkapitals nicht. 7 Im Verlustjahr erh”ht die zu
erstattende K”rperschaftsteuer den Teilbetrag im Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 2
KStG.

(4) Die Auswirkungen eines Verlustes auf die Gliederung des verwendbaren
Eigenkapitals zeigt das folgende Beispiel:

1. Sachverhalt

Einkommen des Jahres 01 100 000 DM
F�r das Jahr 01 erfolgt keine Gewinnaussch�ttung
Einkommen des Jahres 02 40 000 DM
Im Jahr 03 beschlossene und durchgef�hrte
Gewinnaussch�ttung f�r das Jahr 02 16 000 DM
Steuerlicher Verlust im Jahr 03 - 148 000 DM
Verm”gensteuer in den Jahren 02 und 03 je 1 000 DM

2. Verlustr�cktrag

a) in das Jahr 01

Der Verlustr�cktrag ist m”glich bis zur H”he des
Einkommens 100 000 DM

b) in das Jahr 02 (Begrenzung nach  8 Abs. 5 KStG;
vgl. dazu Abschnitt 89a)

Nach dem Verlustr�cktrag in das Jahr 01
noch nicht verrechneter Verlust
(148 000 DM - 100 000 DM) 48 000 DM
Einkommen des Jahres 02 40 000 DM

Aussch�ttung f�r das Jahr 02 16 000 DM
Aussch�ttungsbelastung
(36/64 = 9/16 von 16 000 DM) + 9 000 DM -25 000 DM

H”chstzul„ssiger Verlustr�cktrag
in das Jahr 02 ( 8 Abs. 5 KStG) 15 000 DM -15 000 DM

Verbleibender vortragsf„higer Verlust 33 000 DM

3. Verringerung der K”rperschaftsteuer aufgrund des Verlustr�cktrags

Die K”rperschaftsteuer des Jahres 01 verringert
sich um 50 v. H. von 100 000 DM 50 000 DM
und die des Jahres 02
um 50 v. H. von 15 000 DM 7 500 DM

4. Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals vor Verlustr�cktrag

EK 50 EK 02
DM DM DM

a) Einkommen des Jahres 01 100 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 50 000

50 000 50 000

b) Bestand 31. 12. 01 50 000 0
c) Einkommen des Jahres 02 40 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 20 000 + 20 000

20 000

d) Sonstige nichtabziehbare
Ausgaben des Jahres 02 - 1 000

e) Bestand 31. 12. 02 66 900 0

Nachrichtlich:

Gewinnaussch�ttung im Jahr 03
f�r das Jahr 02 16 000
Daf�r Verwendung von EK 50
(50/64 = 25/32 von 16 000 DM) - 12 500 - 12 500

K”rperschaftsteuer-Minderung
(14/64 = 7/32 von 16 000 DM) 3 500 -

5. Ge„nderte Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals nach Verlustr�cktrag

EK 50 EK 02
DM DM DM

a) Einkommen des Jahres 01 100 000
Durch den Verlustr�cktrag
steuerfrei gestelltes Einkommen - 100 000 + 100 000

Zu versteuern 0 -

b) Wegen des Verlustr�cktrags vom EK 02
abzuziehende K”rperschaftsteuer
(50 v. H. von 100 000 DM; vgl. Abs. 3) - 50 000

c) Bestand 31. 12. 01 0 50 000

d) Einkommen des Jahres 02 40 000
Durch den Verlustr�cktrag
steuerfrei gestelltes Einkommen - 15 000 + 15 000

Zu versteuern 25 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 12 500

12 500 + 12 500

e) Wegen des Verlustr�cktrags vom EK 02
abzuziehende K”rperschaftsteuer
(vgl. Abs. 3):
K”rperschaftsteuer vor Verlustr�cktrag 20 000
K”rperschaftsteuer nach Verlustr�cktrag - 12 500

Erstattungsanspruch 7 500 - 7 500

f) Sonstige nichtabziehbare Ausgaben
des Jahres 02 - 1 000

g) Bestand 31. 12. 02 11 500 57 500

6. Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals zum 31. 12. 03 unter
Ber�cksichtigung der Gewinnaussch�ttung f�r das Jahr 02 und des
im Jahr 03 entstandenen Verlustes

EK 50 EK 02
DM DM DM

a) Bestand 31. 12. 02 11 500 57 500
b) Abgang durch Gewinnaussch�ttung
f�r das Jahr 02:
Gewinnaussch�ttung 16 000
Daf�r Verwendung von EK 50
(50/64 = 25/32 von 16 000 DM;
 28 Abs. 3,  33 Abs. 3 KStG) - 12 500 - 12 500

K”rperschaftsteuer-Minderung
(14/64 = 7/32 von 16 000 DM) 3 500 -

c) Steuerlicher Verlust des Jahres 03 - 148 000
d) Anspruch auf K”rperschaftsteuer-Erstattung
wegen des Verlustr�cktrags in die Jahre
01 und 02 + 57 500
e) Sonstige nichtabziehbare Ausgaben - 1 000

f) Bestand 31. 12. 03 - 2 000 - 33 000

g) šbersteigende nichtabziehbare Ausgaben
im Sinne des  31 Abs. 2 Satz 2 KStG
(vgl. Abschnitt 84 Abs. 2) 2 000

Erg„nzung des Beispiels (Verlustvortrag):

1. Einkommensermittlung des Jahres 04

Steuerbilanzgewinn 44 500 DM
K”rperschaftsteuer 12 500 DM
Verm”gensteuer 1 000 DM

Zwischensumme 58 000 DM
Verlustvortrag
(vgl. dazu vorstehende Nr. 2b) - 33 000 DM

Zu versteuerndes Einkommen 25 000 DM

Eine Gewinnaussch�ttung f�r das Jahr 03 ist nicht vorgesehen.

2. Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals zum 31. 12. 04

EK 50 EK 02
DM DM DM

a) Bestand 31. 12. 03 - 2 000 - 33 000
b) Einkommen vor Verlustvortrag 58 000
Verlustvortrag - 33 000 + 33 000

Zu versteuern 25 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 12 500

12 500 + 12 500

c) Sonstige nichtabziehbare Ausgaben - 1 000

d) Bestand 31. 12. 04 9 500 0

(5) 1 Verluste, die lediglich im Rahmen des  2a Abs. 1,  15 Abs. 4 oder des
 15a EStG verrechnet werden d�rfen, sind ebenfalls als Verluste im Sinne des
 33 KStG zu behandeln. 2 Wegen der Zuordnung der ausl„ndischen Steuer vom
Einkommen in den F„llen des  2a EStG vgl. Abschnitt 88a Abs. 1 Nr. 5.

(6) 1 Enden in einem Veranlagungszeitraum zwei Wirtschaftsjahre und endet
eines der beiden Wirtschaftsjahre mit einem Gewinn, das andere mit einem
Verlust, sind in der Gliederungsrechnung das Gewinn- und das Verlustjahr gem.
 30 Abs. 1 KStG - abweichend von der Veranlagung - gesondert zu beurteilen. 2
In einem solchen Fall ist  33 Abs. 1 und 2 KStG auch anzuwenden, wenn sich
aus der Zusammenfassung der beiden Ergebnisse ein Gewinn ergibt. 3 Ist ein
Verlustabzug ( 10d EStG) in einem Veranlagungszeitraum zu ber�cksichtigen,
dessen Einkommen sich aus dem Gewinn von zwei Wirtschaftsjahren zusammensetzt,
ist er f�r Zwecke der Gliederung auf die beiden Wirtschaftsjahre aufzuteilen.

(7) Zu der Frage, von welchem Teilbetrag des verwendbaren Eigenkapitals
ausl„ndische Steuern abzuziehen sind, wenn steuerpflichtige ausl„ndische
Eink�nfte mit inl„ndischen Verlusten oder mit einem Verlustabzug
zusammentreffen, vgl. Abschn. 88a Abs. 2.

(8) 1 Beantragt eine K”rperschaft nach  2a Abs. 3 EStG oder nach  2 Abs. 1
AIG, den Verlust aus einer ausl„ndischen Betriebsst„tte bei der
Einkommensermittlung abzuziehen und kann der Verlust im Entstehungsjahr nicht
in voller H”he ausgeglichen werden, ist der �bersteigende Betrag wie ein
Verlust im Sinne des  33 Abs. 1 KStG zu behandeln und von dem Teilbetrag im
Sinne des  30 Abs. 2 Nr. 2 KStG abzuziehen. 2 Der in einem fr�heren oder
sp„teren Jahr durch den Verlustabzug steuerfrei gestellte Einkommensteil ist
diesem Teilbetrag hinzuzurechnen (vgl.  33 Abs. 2 KStG). 3 Eine auf den
Abzugsbetrag entfallende ausl„ndische Steuer ist von dem Teilbetrag im Sinne
des  30 Abs. 2 Nr. 1 KStG abzuziehen. 4 Entsprechendes gilt f�r eine
ausl„ndische Steuer auf sp„tere Gewinne der ausl„ndischen Betriebsst„tte, die
nach  2a Abs. 3 Satz 3 EStG oder nach  2 Abs. 1 Satz 3 AIG hinzuzurechnen
sind.

Beispiel:

a) Sachverhalt

Eine neugegr�ndete Kapitalgesellschaft hat folgende Eink�nfte:

Jahr 1:
Inl„ndische Einkommensteile 20 000 DM
K�rzung nach  2a Abs. 3 Satz 1 EStG:
Verlust aus der ausl„ndischen Betriebsst„tte
(nach Zurechnung einer ausl„ndischen Steuer
von 10 000 DM) - 50 000 DM

Steuerlicher Verlust - 30 000 DM

Jahr 2:
Inl„ndische Einkommensteile 100 000 DM
Verlustabzug nach  2a Abs. 3 Satz 2
i. V. m.  10d EStG - 30 000 DM

Zu versteuern 70 000 DM

Jahr 3:
Inl„ndische Einkommensteile 100 000 DM
Gewinn aus der ausl„ndischen Betriebsst„tte
(einschlieálich ausl„ndischer Steuer
von 80 000 DM) 300 000 DM
Davon nachzuversteuern als
Hinzurechnungsbetrag gem„á  2a Abs. 3
Satz 3 EStG - 50 000 DM + 50 000 DM

Bleiben steuerfrei 250 000 DM

Zu versteuern 150 000 DM

b) Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals
EK 50 EK 01 EK 02
DM DM DM DM DM

Jahr 1:
Inl„ndische Einkommensteile 20 000
K�rzung nach  2a Abs. 3 Satz 1 EStG:
Verlust aus der ausl„ndischen
Betriebsst„tte (nach Zurechnung
einer ausl„ndischen Steuer von
10 000 DM) - 50 000

steuerlicher Verlust - 30 000 - 30 000

Abzug der ausl„ndischen Steuer - 10 000

Bestand 31. 12. 01 0 - 10 000 - 30 000
Jahr 2:
Inl„ndische Einkommensteile 100 000
Verlustabzug nach  2a Abs. 3
Satz 2 EStG i. V. m.  10d EStG - 30 000 + 30 000

Zu versteuern 70 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 35 000

Zugang zum EK 50 35 000 + 35 000

Bestand 31. 12. 02 35 000 - 10 000 0
Jahr 3:
Inl„ndische Einkommensteile 100 000
Gewinn aus der ausl„ndischen
Betriebsst„tte (einschlieálich
ausl„ndischer Steuer
von 80 000 DM) 300 000
Hinzurechnung nach  2a Abs. 3
Satz 3 EStG - 50 000 + 50 000

Zu versteuern 150 000
Bleiben steuerfrei 250 000 + 250 000

K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 75 000

Zugang zum EK 50 75 000 + 75 000

Abzug der ausl„ndischen Steuer - 80 000

Bestand 31. 12. 03 110 000 160 000 0

(9) Absatz 8 gilt sinngem„á f�r die gliederungsm„áige Zuordnung der in  2a
Abs. 5 und 6 EStG genannten Eink�nfte.

(10) Wegen der Zuordnung von Verlusten aus einer ausl„ndischen Betriebsst„tte
in einem Staat, mit dem ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
abgeschlossen ist, in den F„llen, in denen der Abzug des Verlustes nach  2a
Abs. 3 EStG oder nach  2 Abs. 1 AIG nicht beantragt worden ist,
vgl. Abschnitt 83 Abs. 3 Satz 2.

===

89a. Anwendung der Vorschriften des  8 Abs. 5 und des  33 Abs. 3 KStG beim
Verlustr�cktrag

Ausgesch�tteter Gewinn im Sinne des  8 Abs. 5 KStG

(1) 1 Nach  8 Abs. 5 KStG ist der Verlustr�cktrag bei unbeschr„nkt
steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften und bei sonstigen K”rperschaften im
Sinne von  43 KStG nur m”glich, soweit im Abzugsjahr das Einkommen den
ausgesch�tteten Gewinn und die darauf entfallende Aussch�ttungsbelastung im
Sinne des  27 KStG �bersteigt. 2 Ausgesch�tteter Gewinn im Sinne des  8
Abs. 5 KStG ist die Summe der offenen Gewinnaussch�ttungen f�r das
Verlustabzugsjahr, auch wenn der Gewinnverteilungsbeschluá nach Ablauf des dem
Abzugsjahr folgenden Jahres gefaát worden ist, und der verdeckten
Gewinnaussch�ttungen im Verlustabzugsjahr. 3 F�r diese Gewinnaussch�ttungen
wird durch  33 Abs. 3 KStG die Verwendung der Teilbetr„ge so festgeschrieben,
wie sie sich ohne den Verlustr�cktrag ergeben h„tte. 4 Gewinnaussch�ttungen,
die f�r ein fr�heres oder sp„teres als das Verlustabzugsjahr beschlossen
werden, sind nicht als ausgesch�ttete Gewinne im Sinne des  8 Abs. 5 KStG
anzusehen. 5 F�r solche Gewinnaussch�ttungen wird auch die bisherige
Verwendung durch  33 Abs. 3 KStG nicht festgeschrieben.

Einkommen des Abzugsjahrs im Sinne des  8 Abs. 5 KStG

(2) 1 Einkommen des Abzugsjahrs im Sinne des  8 Abs. 5 KStG ist der Betrag,
der nach Abzug eines Verlustes gem„á  10d EStG,  2a Abs. 3 Satz 2, Abs. 5, 6
EStG,  2 Abs. 1 Satz 2 AIG aus einem anderen Veranlagungszeitraum als
demjenigen verbleibt, dessen Verlust der Berechnung des Verlustr�cktrags
zugrunde liegt.

Beispiel 1:

Steuerlicher Verlust des Jahres 03 - 120 000 DM

Ermittlung des Einkommens des Abzugsjahrs 01:
Einkommen des Jahres 01 vor Verlustabzug 100 000 DM
Verlustr�cktrag aus dem Jahr 02 - 10 000 DM

Einkommen des Jahres 01 im Sinne des  8 Abs. 5 KStG 90 000 DM

2 Ist in einem der beiden dem Verlustjahr vorangegangenen Jahre ein
steuerlicher Verlust eingetreten, ist das Einkommen dieses Jahres bei
zusammengefaáter Berechnung nach  8 Abs. 5 KStG (vgl. Absatz 3) mit 0 DM
anzusetzen. 3 Dadurch wird verhindert, daá der Verlust des vorangegangenen
Jahres, der im Wege des Verlustabzugs das Einkommen eines fr�heren oder
sp„teren Jahres verringert, ein zweites Mal ber�cksichtigt wird.

Beispiel 2:

a) Sachverhalt

Einkommen im Gr�ndungsjahr 01 100 000 DM
Steuerlicher Verlust 02 - 10 000 DM
Steuerlicher Verlust 03 - 120 000 DM

b) Einkommen im Sinne des  8 Abs. 5 KStG bei zusammengefaáter Berechnung

Einkommen vor Verlustabzug 100 000 DM

Verlustr�cktrag aus 02 - 10 000 DM

90 000 DM
Einkommen 02 - 10 000 DM
Davon bereits als Verlustabzug im Jahr 01
ber�cksichtigt + 10 000 DM

Verbleiben 0 DM 0 DM

Zusammengefaátes Einkommen 90 000 DM

Grunds„tzlich Zusammenfassung der Einkommen und der

Aussch�ttungen f�r die Abzugsjahre

(3) 1 F�r die Ermittlung des zul„ssigen Verlustr�cktrags nach  8 Abs. 5 KStG
sind die Einkommen und die ausgesch�tteten Gewinne f�r die beiden dem
Verlustjahr vorangegangenen Jahre zusammenzurechnen, wenn die K”rperschaft
nicht ausdr�cklich die getrennte Berechnung beantragt. 2 Bei zusammengefaáter
Berechnung sind f�r die Anwendung des  33 Abs. 3 KStG die beiden dem
Verlustjahr vorangegangenen Jahre als Abzugsjahre zu behandeln. 3 Unabh„ngig
davon, ob der Verlustr�cktrag aufgrund zusammengefaáter oder getrennter
Berechnung ermittelt worden ist, ist er stets auf der Grundlage der getrennten
Berechnung auf die beiden dem Verlustjahr vorangegangenen Jahre aufzuteilen
(vgl. dazu das Beispiel in Absatz 2).

Beispiel:

a) Sachverhalt

Verwendbares Eigenkapital am 1. 1. 01 (EK 02) 200 000 DM
Einkommen 01 140 000 DM
Einkommen 02 10 000 DM
Verlust 03 - 100 000 DM
Gewinnaussch�ttung in 03 f�r 02 64 000 DM
Einkommen 04 250 000 DM
Verm”gensteuer 01-04 je 6 000 DM

b) Eigenkapitalgliederung vor Verlustr�cktrag

EK 50 EK 02 K”rperschaft-
steuer
DM DM DM DM

Bestand 1. 1. 01 200 000
Einkommen 01 140 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 70 000 + 70 000 + 70 000

Verm”gensteuer 01 - 6 000

Bestand 31. 12. 01 64 000 200 000 70 000
Einkommen 02 10 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 5 000 + 5 000 + 5 000

Verm”gensteuer 02 - 6 000

Bestand 31. 12. 02 63 000 200 000 75 000
Gewinnaussch�ttung in 03 f�r 02 64 000
Daf�r Verwendung von EK 50
(50/64 = 25/32 von 64 000 DM) - 50 000 - 50 000

K”rperschaftsteuer-Minderung
(14/64 = 7/32 von 64 000 DM) 14 000 - - 14 000

Verlust 03 - 100 000
Verm”gensteuer 03 - 6 000

Bestand 31. 12. 03 7 000 100 000 61 000
Einkommen 04 250 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 125 000 125 000 + 125 000

Verm”gensteuer 04 - 6 000

Bestand 31. 12. 04 126 000 100 000 186 000

c) Anwendung des  8 Abs. 5 und des  33 Abs. 3 KStG bei zusammengefaáter
Berechnung f�r die beiden dem Verlustjahr vorangegangenen Jahre

aa) H”chstzul„ssiger Verlustr�cktrag ( 8 Abs. 5 KStG)

Verlust 03 100 000 DM
Einkommen 01 140 000 DM
Einkommen 02 10 000 DM

Summe der beiden Einkommen 150 000 DM
Aussch�ttung f�r 01 0 DM
Aussch�ttung f�r 02 64 000 DM

Summe der Aussch�ttungen 64 000 DM
Aussch�ttungsbelastung
(36/64 = 9/16 von 64 000 DM) + 36 000 DM - 100 000 DM

H”chstzul„ssiger
Verlustr�cktrag nach 01 50 000 DM - 50 000 DM

F�r den Verlustvortrag
nach 04 verbleiben 50 000 DM

bb) Eigenkapitalgliederung nach Verlustr�cktrag

EK 50 EK 02 K”rperschaft-
steuer
DM DM DM DM

Bestand 1. 1. 01 200 000
Einkommen 01 140 000
Verlustr�cktrag - 50 000 + 50 000

Zu versteuern 90 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 45 000 + 45 000 45 000

Wegen des Verlustr�cktrags vom EK
02 abzuziehende K”rperschaftsteuer
(Abschnitt 89 Abs. 3) - 25 000
Verm”gensteuer 01 - 6 000

Bestand 31. 12. 01 39 000 225 000 45 000
Einkommen 02 10 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 5 000 + 5 000 + 5 000

Verm”gensteuer 02 - 6 000

Bestand 31. 12. 02 38 000 225 000 50 000
Gewinnaussch�ttung in 03 f�r 02 64 000
Daf�r Verwendung von EK 50
(Festschreibung der Verwendung gem.
 33 Abs. 3 KStG;
50/64 = 25/32 von 64 000 DM) - 50 000 - 50 000

K”rperschaftsteuer-Minderung
(14/64 = 7/32 von 64 000 DM) 14 000 - - 14 000

Steuerlicher Verlust 03 - 100 000
K”rperschaftsteuer-Erstattungsanspruch
wegen des Verlustr�cktrags + 25 000
Verm”gensteuer 03 - 6 000

Bestand 31. 12. 03 - 18 000 150 000 36 000
Einkommen 04 250 000
Verlustvortrag - 50 000 + 50 000

Zu versteuern 200 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 100 000 + 100 000 + 100 000

Verm”gensteuer 04 - 6 000

Bestand 31. 12. 04 76 000 200 000 136 000

d) Anwendung des  8 Abs. 5 und des  33 Abs. 3 KStG bei getrennter
Berechnung f�r die beiden dem Verlustjahr vorangegangenen Jahre

aa) H”chstzul„ssiger Verlustr�cktrag ( 8 Abs. 5 KStG)

Da die Gewinnaussch�ttung f�r das Jahr 02 erfolgt, kann der steuerliche
Verlust des Jahres 03 in voller H”he auf das Einkommen des Jahres 01
zur�ckgetragen werden.

EK 50 EK 02 K”rperschaft-
steuer
DM DM DM DM

Bestand 1. 1. 01 200 000
Einkommen 01 140 000
Verlustr�cktrag - 100 000 + 100 000

Zu versteuern 40 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 20 000 + 20 000 20 000

Wegen des Verlustr�cktrags vom EK 02
abzuziehende K”rperschaftsteuer
(Abschnitt 89 Abs. 3) - 50 000
Verm”gensteuer 01 - 6 000

Bestand 31. 12. 01 14 000 250 000 20 000
Einkommen 02 10 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 5 000 + 5 000 + 5 000

Verm”gensteuer 02 - 6 000

Bestand 31. 12. 02 13 000 250 000 25 000
Gewinnaussch�ttung in 03 f�r 02 64 000
Daf�r Verwendung von EK 50 - 13 000 - 13 000
K”rperschaftsteuer-Minderung
(14/50 = 7/25 von 13 000 DM) - 3 640 - - 3 640

F�r den Restbetrag Verwendung
von EK 02 47 360 - 47 360

K”rperschaftsteuer-Erh”hung
(36/64 = 9/16 von 47 360 DM) - 26 640 + 26 640
Steuerlicher Verlust 03 - 100 000
K”rperschaftsteuer-Erstattung
wegen des Verlustr�cktrags + 50 000
Verm”gensteuer 03 - 6 000

Bestand 31. 12. 03 - 6 000 126 000 48 000
Einkommen 04 250 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 125 000 +125 000 + 125 000

Verm”gensteuer 04 - 6 000

Bestand 31. 12. 04 113 000 126 000 173 000

Bei der Gewinnaussch�ttung f�r das Jahr 02 ist  33 Abs. 3 KStG nicht
anzuwenden, weil der Verlust in den Veranlagungszeitraum 01 zur�ckgetragen
wird und das Jahr 02 bei getrennter Berechnung nicht Abzugsjahr ist.

e) Vergleich der K”rperschaftsteuer f�r die Veranlagungszeitr„ume 01 bis 04

Gesamt-K”rperschaftsteuer ohne Verlustr�cktrag
(vgl. b) 186 000 DM 186 000 DM
Gesamt-K”rperschaftsteuer bei zusammengefaáter
Berechnung f�r die beiden dem Verlustjahr
vorangegangenen Jahre (vgl. c) - 136 000 DM
Gesamt-K”rperschaftsteuer bei getrennter
Berechnung f�r die beiden dem Verlustjahr
vorangegangenen Jahre (vgl. d) - 173 000 DM

Unterschied 50 000 DM 13 000 DM

Die zusammengefaáte Berechnung f�r die beiden dem Verlustjahr vorangegangenen
Jahre erm”glicht die volle steuerliche Entlastung in H”he von 50 v. H. des
Verlustes von 100 000 DM. Bei getrennter Berechnung w�rde sich dagegen die
K”rperschaftsteuer nur um 13 000 DM verringern.

Festschreibung der bisherigen Verwendung nach  33 Abs. 3 KStG

(4) 1 Das verwendbare Eigenkapital im Sinne des  33 Abs. 3 KStG, das ohne
den Verlustr�cktrag f�r die Aussch�ttung als verwendet gegolten h„tte, ist
insbesondere in folgenden F„llen gesondert zu ermitteln:

1. Wenn bei einer Gewinnaussch�ttung f�r das Verlustabzugsjahr der
Gewinnverteilungsbeschluá erst nach Ablauf des Verlustjahrs gefaát worden ist,

2. wenn das Eigenkapital, mit dem die Gewinnaussch�ttung nach  28 Abs. 2 KStG
zu verrechnen ist, durch einen Verlustr�cktrag auf zwei Jahre beeinfluát
worden ist. Dies ist auch bei einer Gewinnaussch�ttung m”glich, die vor Ablauf
des Verlustjahres beschlossen worden ist.

2 Beim zweij„hrigen Verlustr�cktrag muá zur Ermittlung der Teilbetr„ge des
verwendbaren Eigenkapitals, deren bisherige Verwendung  33 Abs. 3 KStG
festschreibt, unterschieden werden: 3 Wird der Verlustr�cktrag f�r beide
Verlustabzugsjahre zusammengefaát berechnet, sind die
Eigenkapitalver„nderungen durch den Verlustr�cktrag auf beide Jahre zu
ber�cksichtigen (vgl. das nachstehende Beispiel unter c). 4 Wird der
Verlustr�cktrag f�r jedes der Verlustabzugsjahre getrennt berechnet, sind nur
die Eigenkapitalver„nderungen durch den Verlustr�cktrag auf das Jahr zu
ber�cksichtigen, f�r das der Gewinn ausgesch�ttet wird (vgl. das nachstehende
Beispiel unter d).

Beispiel:

a) Sachverhalt

Best„nde zum 1. 1. 01:
EK 50 - 20 000 DM
EK 02 500 000 DM
Einkommen 01 und 02 je 100 000 DM
Verm”gensteuer 01 40 000 DM
Verm”gensteuer 02 6 000 DM
Steuerlicher Verlust 03 - 125 000 DM
In 03 beschlossene Gewinnaussch�ttung f�r 01 32 000 DM

b) Eigenkapitalgliederung vor Verlustr�cktrag

EK 50 EK 02 K”rperschaft-
steuer
DM DM DM DM

Bestand 1. 1. 01 - 20 000 500 000 -
Einkommen 01 100 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 50 000 + 50 000 + 50 000

Verm”gensteuer 01 - 40 000

Bestand 31. 12. 01 - 10 000 500 000 50 000
Einkommen 02 100 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 50 000 + 50 000 50 000

Verm”gensteuer - 6 000

Bestand 31. 12. 02 34 000 500 000 100 000
Offene Gewinnaussch�ttung
in 03 f�r 01 32 000
Daf�r Verwendung von EK 50
(50/64 = 25/32 von 32 000 DM) - 25 000 - 25 000

K”rperschaftsteuer-Minderung
(14/64 = 7/32 von 32 000 DM) 7 000 - - 7 000

9 000 500 000 93 000

c) Zusammengefaáte Berechnung f�r die beiden dem Verlustjahr
vorangegangenen Jahre

aa) Verlustr�cktrag nach  8 Abs. 5 KStG

Steuerlicher Verlust 03 - 125 000 DM
Einkommen 01 100 000 DM
Einkommen 02 100 000 DM 200 000 DM

Gewinnaussch�ttung 32 000 DM
Aussch�ttungsbelastung
(36/64 = 9/16 * 32 000 DM) + 18 000 DM - 50 000 DM

H”chstzul„ssiger Verlustr�cktrag 150 000 DM
H”chstens jedoch steuerlicher
Verlust 03 125 000 DM

Davon R�cktrag nach 01:
(Einkommen 100 000 DM -
Aussch�ttung + 9/16 = 50 000 DM) - 50 000 DM

Davon R�cktrag nach 02:
(125 000 DM - 50 000 DM) 75 000 DM

bb) Eigenkapitalgliederung nach Verlustr�cktrag

EK 50 EK 02 K”rperschaft-
steuer
DM DM DM DM

Bestand 1. 1. 01 - 20 000 500 000
Einkommen 01 100 000
Verlustr�cktrag - 50 000 + 50 000

Zu versteuern 50 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 25 000 + 25 000 + 25 000

Wegen des Verlustr�cktrags vom EK 02
abzuziehende K”rperschaftsteuer
(Abschnitt 89 Abs. 3) - 25 000
Verm”gensteuer 01 - 40 000

Bestand 31. 12. 01 - 35 000 525 000 25 000
Einkommen 02 100 000
Verlustr�cktrag - 75 000 + 75 000

Zu versteuern 25 000
K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 12 500 12 500 + 12 500

Wegen des Verlustr�cktrags vom EK 02
abzuziehende K”rperschaftsteuer
(Abschnitt 89 Abs. 3) - 37 500
Verm”gensteuer 02 - 6 000

Bestand 31. 12. 02 - 28 500 562 500 37 500
Offene Gewinnaussch�ttung in 03
f�r 01 32 000
Daf�r Verwendung von EK 50
( 33 Abs. 3 KStG; vgl. die
nachstehende Berechnung) - 25 000 - 25 000

K”rperschaftsteuer-Minderung
(14/50 = 7/25 von 25 000 DM) 7 000 - - 7 000

- 53 500 562 500 30 500

Der nach  33 Abs. 3 KStG als verwendet geltende Betrag ist wie folgt zu
ermitteln:

EK 50 zum 31. 12. 02 nach dem Verlustr�cktrag auf beide Jahre - 28 500 DM
Berichtigung um die Auswirkungen des Verlustr�cktrags
auf beide Jahre auf das EK 50: 50/100 * 125 000 DM + 62 500 DM

Nach  33 Abs. 3 KStG maágebendes EK 50 34 000 DM

d) Getrennte Berechnung f�r die beiden dem Verlustjahr vorangegangenen Jahre

aa) Verlustr�cktrag gem„á  8 Abs. 5 KStG

Steuerlicher Verlust 03 - 125 000 DM
Einkommen 01 100 000 DM
Aussch�ttung f�r 01 32 000 DM
Aussch�ttungsbelastung
(36/64 = 9/16 * 32 000 DM) + 18 000 DM - 50 000 DM

Verlustr�cktrag in den
Veranlagungszeitraum 01 50 000 DM - 50 000 DM

F�r den weiteren Verlustabzug verbleiben 75 000 DM

Da das Einkommen 02 (100 000 DM) h”her ist als der noch nicht verrechnete
Verlust und f�r 02 keine Gewinnaussch�ttung erfolgt, ist der noch nicht
verrechnete Verlust von 75 000 DM in voller H”he auf das Jahr 02
zur�ckzutragen.

bb) Eigenkapitalgliederung nach Verlustr�cktrag

EK 50 EK 02 K”rperschaft-
steuer
DM DM DM

Bestand 31. 12. 02 (wie vorstehend
bei c) unter bb) - 28 500 562 500 37 500
Offene Gewinnaussch�ttung in 03 f�r 01
(keine Auswirkung des  33 Abs. 3 KStG;
vgl. die nachstehende Berechnung) - 32 000
K”rperschaftsteuer-Erh”hung
(36/64 = 9/16 von 32 000 DM) - 18 000 + 18 000

- 28 500 512 500 55 500

Das belastete Eigenkapital zum 31. 12. 02 ist zwar durch den Verlustr�cktrag
auf zwei Jahre (von 03 nach 01 und 02) verringert worden; die Anwendung des
 33 Abs. 3 KStG kommt aber nur f�r das Jahr 01 (Wirtschaftsjahr, f�r das
ausgesch�ttet wurde) in Betracht.

Der nach  33 Abs. 3 KStG als verwendet geltende Betrag ist wie folgt zu
ermitteln:

EK 50 zum 31. 12. 02 nach dem Verlustr�cktrag auf beide Jahre - 28 500 DM
Berichtigung um die Auswirkungen des Verlustr�cktrags nach 01
(50/100 * 50 000 DM) + 25 000 DM

Nach  33 Abs. 3 KStG maágebendes EK 50 - 3 500 DM

Die offene Gewinnaussch�ttung in 03 f�r 01 ist deshalb mit der Folge der
K”rperschaftsteuer-Erh”hung insgesamt aus dem EK 02 zu finanzieren.

e) Vergleich der K”rperschaftsteuer f�r die Veranlagungszeitr„ume 01 bis 03

Gesamt-K”rperschaftsteuer ohne Verlustr�cktrag
(vgl. b) 93 000 DM 93 000 DM
Gesamt-K”rperschaftsteuer bei zusammengefaáter
Berechnung f�r die beiden dem Verlustjahr
vorangegangenen Jahre (vgl. c) - 30 500 DM
Gesamt-K”rperschaftsteuer bei getrennter
Berechnung f�r die beiden dem Verlustjahr
vorangegan genen Jahre (vgl. d) - 55 500 DM

62 500 DM 37 500 DM

Die zusammengefaáte Berechnung f�r die beiden dem Verlustjahr vorangegangenen
Jahre erm”glicht die volle steuerliche Entlastung in H”he von 50 v. H. des
Verlustes von 125 000 DM. Bei getrennter Berechnung w�rde sich dagegen die
K”rperschaftsteuer nur um 37 500 DM verringern.

===

Zu  34

90. Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals bei Erlaá oder niedrigerer
Festsetzung von K”rperschaftsteuer

(1) 1 Bei einem Erlaá von K”rperschaftsteuer sind der Abzug und die
Hinzurechnung nach  34 KStG in der Gliederung zum Schluá des Wirtschaftsjahrs
vorzunehmen, in dem die K”rperschaftsteuer erlassen worden ist. 2 Der nach
 34 KStG umzugliedernde Betrag (X), dessen Belastung mit K”rperschaftsteuer
sich mit dem Erlaábetrag deckt, ist nach der Formel

100 - Vomhundertsatz der Tarifbelastung
X =

Vomhundertsatz der Tarifbelastung

zu errechnen.

Beispiel:

Ungemildert belasteter Teilbetrag des verwendbaren
Eigenkapitals (EK 50) 100 000 DM
Erlaá von K”rperschaftsteuer 70 000 DM

Bei einem K”rperschaftsteuersatz von 50 v. H. ist der nach  34 Satz 1 KStG
umzugliedernde Betrag mit dem Betrag der erlassenen K”rperschaftsteuer
identisch.

In der Gliederung des verwendeten Eigenkapitals ergeben sich auf Grund des
Erlasses folgende Žnderungen:

EK 50 EK 02
DM DM

a) Bestand vor Erlaá 100 000
b) Betrag der erlassenen K”rperschaftsteuer + 70 000
c) Umgliederung des Betrags, dessen Belastung mit
K”rperschaftsteuer sich mit dem Erlaábetrag
deckt (X) - 70 000 + 70 000

d) Bestand nach Erlaá 30 000 140 000

Insgesamt erh”ht sich das verwendbare Eigenkapital um den Betrag der
erlassenen K”rperschaftsteuer von 70 000 DM.

(2) 1 Weist die Gliederung neben einem ungemildert belasteten Teilbetrag auch
einen mit 36 v. H. belasteten Teilbetrag aus, gilt f�r den Abzug des Betrags,
dessen Belastung mit K”rperschaftsteuer sich mit dem Erlaábetrag deckt,
entsprechend dem in  38 Abs. 2 KStG zum Ausdruck gelangten Rechtsgedanken die
umgekehrte Reihenfolge, in der die Teilbetr„ge nach  28 Abs. 3 KStG als f�r
eine Aussch�ttung verwendet gelten. 2 Dementsprechend ist der Abzug zun„chst
von dem mit 36 v. H. belasteten Teilbetrag und erst danach von dem mit 50
v. H. belasteten Teilbetrag des verwendbaren Eigenkapitals vorzunehmen.

Beispiel:

Die Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals weist zum Schluá des
Wirtschaftsjahrs die folgenden mit K”rperschaftsteuer belasteten
Eigenkapitalteile aus:

Ungemildert belasteter Teilbetrag (EK 50) 100 000 DM
Mit 36 v. H. belasteter Teilbetrag (EK 36) 120 000 DM
Erlaá von K”rperschaftsteuer 70 000 DM

Der in  34 KStG vorgeschriebene Abzug ist nach der in Absatz 1 bezeichneten
Formel zun„chst von dem EK 36 vorzunehmen. Der Betrag, dessen Belastung mit
K”rperschaftsteuer sich mit dem Erlaábetrag deckt (X), betr„gt:

100 - 36
X =

36

Da das EK 36 nur 120 000 DM betr„gt, reicht es lediglich zum Abzug eines
Betrags aus, dessen Belastung mit K”rperschaftsteuer sich mit einem
Erlaábetrag in H”he von 36/64 = 9/16 * 120 000 DM = 67 500 DM deckt.

Der Betrag, dessen Belastung mit K”rperschaftsteuer sich mit dem restlichen
Erlaábetrag in H”he von 70 000 DM - 67 500 DM = 2 500 DM deckt, ist vom
EK 50 abzuziehen.

Der umzugliedernde Betrag ist mit dem restlichen Erlaábetrag identisch
= 2 500 DM.

Auf Grund des Erlasses „ndern sich hiernach die Teilbetr„ge des verwendbaren
Eigenkapitals wie folgt:

EK 50 EK 36 EK 02
DM DM DM

a) Bestand vor Erlaá 100 000 120 000
b) Betrag der erlassenen K”rperschaftsteuer + 70 000
c) Umgliederung des Betrags, dessen Belastung
mit K”rperschaftsteuer sich mit dem
Erlaábetrag deckt (X) - 2 500 - 120 000 + 122 500

d) Bestand nach Erlaá 97 500 0 192 500

(3) 1 Die Umgliederung unterbleibt, soweit durch sie ein negativer Teilbetrag
im belasteten Eigenkapital entstehen k”nnte. 2 Der Erlaábetrag ist auch in
diesem Fall dem nichtbelasteten Teilbetrag in voller H”he hinzuzurechnen.

(4) 1 Wird K”rperschaftsteuer nach  163 Abs.1 Satz 1 AO niedriger
festgesetzt, sind der Abzug und die Hinzurechnung nach  34 KStG in der
Gliederung zum Schluá des letzten Wirtschaftsjahrs vorzunehmen, das in dem
Veranlagungszeitraum endet, f�r den die Steuer niedriger festgesetzt wird. 2
Im �brigen sind die Abs„tze 1 bis 4 sinngem„á anzuwenden.

===

Zu  35

90a. Fehlendes verwendbares Eigenkapital

1 F�r die Anwendung des  35 Abs. 1 KStG ist auf die einzelnen Teilbetr„ge
des verwendbaren Eigenkapitals abzustellen und nicht auf deren Summe. 2
Deshalb ist die K”rperschaftsteuer nicht zu erh”hen, soweit die positiven
Teilbetr„ge des verwendbaren Eigenkapitals f�r die Gewinnaussch�ttung
ausreichen. 3 Das gilt auch, wenn die Summe der Teilbetr„ge negativ ist.

Beispiel:

Summe des
verwendbaren
Eigenkapitals EK 50 EK 02 EK 03 EK 04
DM DM DM DM DM DM

1. Bestand vor Abzug
der verdeckten
Gewinnaussch�ttung - 15 000 25 000 - - 50 000 10 000
2. Verdeckte
Gewinnaussch�ttung 50 000
Daf�r gelten als
verwendet:
a) das gesamte EK 50 - 25 000 - 25 000 - 25 000
KSt-Minderung
daraus (14/50=7/25
von 25 000 DM) - 7 000 - -

18 000
b) das gesamte EK 04 - 10 000 - 10 000 - 10 000

8 000
c) EK 02 gem„á
 35 KStG - 8 000 - 8 000 - 8 000

0

d) K”rperschaftsteuer-
Erh”hung daraus
(36/64 = 9/16 von
8 000 DM) - 4 500 - 4 500

3. Bestand nach Abzug
der verdeckten
Gewinnaussch�ttung - 62 500 0 -12 500 - 50 000 0

===

Zu  36

91. Gliederung des Eigenkapitals bei dem Organtr„ger

(1) Aufwendungen der Organgesellschaft, die bei der Ermittlung des dem
Organtr„ger zuzurechnenden Einkommens nicht abziehbar sind, sind nach den
 31, 36 KStG bei der Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals des
Organtr„gers so zuzuordnen, als w„ren sie nichtabziehbare Aufwendungen des
Organtr„gers.

(2) 1 Die dem Organtr„ger nach  36 KStG zuzurechnenden Verm”gensmehrungen
umfassen nicht nur abgef�hrte Gewinne, sondern auch Verm”gensmehrungen, die
von der Organgesellschaft zur Bildung von R�cklagen (Gewinnr�cklagen im Sinne
des  272 Abs. 3 HGB, steuerlich nicht anzuerkennende stille R�cklagen)
verwendet worden sind. 2 W„hrend die letztgenannten Verm”gensmehrungen dem
Organtr„ger stets in voller H”he zuzurechnen sind, darf in der Steuerbilanz
des Organtr„gers der besondere Ausgleichsposten nach Abschnitt 59 Abs. 1 nur
entsprechend dem Verh„ltnis der Beteiligung des Organtr„gers am Nennkapital
der Organgesellschaft gebildet werden. 3 Um eine hierdurch entstehende
Abweichung zwischen dem in der Steuerbilanz des Organtr„gers ausgewiesenen
Eigenkapital und dem Eigenkapital, das sich nach  36 KStG ergibt, zu
vermeiden, ist der Unterschiedsbetrag zwischen den von der Organgesellschaft
gebildeten R�cklagen und dem besonderen Ausgleichsposten in der Gliederung des
verwendbaren Eigenkapitals des Organtr„gers von dem Teilbetrag im Sinne des
 30 Abs. 2 Nr. 2 KStG abzuziehen (vgl. auch Abschnitt 83 Abs. 1 Nr. 3).

Beispiel:

Die A-AG, an deren Nennkapital zu 90 v. H. die B-AG als Organtr„ger beteiligt
ist, stellt gem.  58 Abs. 4 des Aktiengesetzes aus ihrem Gewinn 20 000 DM in
eine Gewinnr�cklage ein.

Die dem Organtr„ger nach  36 KStG zuzurechnenden Verm”gensmehrungen umfassen
auch den von der Organgesellschaft in die Gewinnr�cklage eingestellten
Betrag. Der in der Steuerbilanz des Organtr„gers auszuweisende besondere
aktive Ausgleichsposten ist nach Abschnitt 59 Abs. 1 jedoch nur in der H”he zu
bilden, der dem Verh„ltnis der Beteiligung des Organtr„gers am Nennkapital der
Organgesellschaft entspricht, also in H”he von 90 v. H. von 20 000 DM = 18 000
DM.

Der Unterschiedsbetrag zwischen der von der Organgesellschaft gebildeten
R�cklage und dem beim Organtr„ger gebildeten Ausgleichsposten in H”he von 2
000 DM (20 000 DM - 18 000 DM) ist in der Gliederung des verwendbaren
Eigenkapitals des Organtr„gers von dem Teilbetrag i. S. des  30 Abs. 2 Nr. 2
KStG abzuziehen.

4 Wird die R�cklage aufgel”st und der dabei entstehende Mehrgewinn abgef�hrt,
ist bei dem Organtr„ger, soweit der an ihn abgef�hrte Mehrgewinn den aktiven
Ausgleichsposten �bersteigt, der Teilbetrag wieder entsprechend zu erh”hen,
der nach Satz 3 bei Bildung der R�cklage verringert worden ist.

(3) 1 Steuerfreie Verm”gensmehrungen sind dem Organtr„ger mit Ausnahme der von
den Anteilseignern geleisteten Einlagen ( 36 Satz 2 Nr. 2 KStG) und des
Verm”gens, das durch Gesamtrechtsnachfolge auf die Organgesellschaft
�bergegangen ist ( 36 Satz 2 Nr. 3 KStG), zuzurechnen. 2 Zu den Einlagen, die
nach  36 Satz 2 Nr. 2 KStG von der Zurechnung zum verwendbaren Eigenkapital
des Organtr„gers ausgenommen sind, geh”rt nicht der in  37 Abs. 2 Satz 1 KStG
bezeichnete Unterschiedsbetrag, um den die bei der Organgesellschaft
entstandenen Verm”gensmehrungen den an den Organtr„ger abgef�hrten Gewinn
�bersteigen.

(4) Nach dem Zweck des  36 KStG sind die dem Organtr„ger zuzurechnenden
Verm”gensmehrungen der Organgesellschaft entsprechend den Grunds„tzen �ber die
Einkommenszurechnung (vgl. Abschnitt 57 Abs. 3) in der Gliederung des
verwendbaren Eigenkapitals des Organtr„gers zum Schluá des Wirtschaftsjahrs zu
erfassen, das in dem Veranlagungszeitraum endet, in den das Ende des
Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft f„llt.

Beispiel:

Das Wirtschaftsjahr des Organtr„gers endet am 30. 9., das Wirtschaftsjahr der
Organgesellschaft endet am 31. 12. Bei der Gliederung des verwendbaren
Eigenkapitals des Organtr„gers zum 30. 9. sind die ihm zuzurechnenden
Verm”gensmehrungen der Organgesellschaft zu erfassen, die in dem am 31. 12.
endenden Wirtschaftsjahr entstanden sind.

(5) 1 Ist der Organtr„ger eine Personengesellschaft, an der eine oder mehrere
zur Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals verpflichtete K”rperschaften als
Mitunternehmer beteiligt sind, gelten die Abs„tze 1 bis 4 entsprechend. 2
Jeder dieser K”rperschaften ist der Teil der bei der Organgesellschaft
entstandenen Verm”gensmehrungen zuzurechnen, der dem auf die K”rperschaft
entfallenden Bruchteil des dem Organtr„ger zuzurechnenden Einkommens der
Organgesellschaft entspricht. 3 Der auf diese K”rperschaften entfallende Teil
der bei der Organgesellschaft entstandenen Verm”gensmehrungen ist im Rahmen
der Feststellung der Eink�nfte der Personengesellschaft nach  180 AO
gesondert festzustellen.

(6) Die Auswirkungen eines Organschaftsverh„ltnisses auf die Gliederung des
verwendbaren Eigenkapitals des Organtr„gers zeigt das nachstehende Beispiel:

1. Sachverhalt

a) Gewinn der Organgesellschaft vor Gewinnabf�hrung
und Ausgleichszahlung 30 500 DM
Ausgleichszahlung - 1 600 DM
Auf die Ausgleichszahlung entfallende
K”rperschaftsteuer (36 v. H.) - 900 DM

Gewinn vor Gewinnabf�hrung, aber unter Ber�cksichtigung
der Ausgleichszahlung 28 000 DM
Verm”gensteuer + 7 500 DM
Ausgleichszahlung + 1 600 DM
Auf die Ausgleichszahlung entfallende K”rperschaftsteuer + 900 DM
Zuf�hrung zur Gewinnr�cklage nach  272 Abs. 3 HGB + 12 000 DM

50 000 DM
Steuerfreie ausl„ndische Eink�nfte - 10 000 DM

Einkommen der Organgesellschaft 40 000 DM

Von der Organgesellschaft zu versteuern:

Ausgleichszahlungen 1 600 DM
Aussch�ttungsbelastung mit K”rperschaftsteuer 900 DM - 2 500 DM

Vom Organtr„ger zu versteuerndes Einkommen der
Organgesellschaft 37 500 DM

b) Eigenes Einkommen des Organtr„gers 100 000 DM
Darin enthaltene eigene Verm”gensteuer 15 000 DM

2. Verm”gensmehrungen, die bei dem Organtr„ger zur Ermittlung der
Teilbetr„ge seines verwendbaren Eigenkapitals zu ber�cksichtigen sind

EK 50 EK 01
DM DM DM

a) Zuzurechnendes Einkommen der
Organgesellschaft 37 500
Eigenes Einkommen des Organtr„gers 100 000

Zu versteuern 137 500
Abz�glich K”rperschaftsteuer 50 v. H. - 68 750

Zugang zum EK 50 68 750 + 68 750

b) Steuerfreie ausl„ndische Eink�nfte
der Organgesellschaft + 10 000
c) Sonstige nichtabziehbare Ausgaben:
Eigene Verm”gensteuer des Organtr„gers 15 000
Verm”gensteuer der Organgesellschaft + 7 500

22 500 - 22 500

46 250 10 000

===

Zu  37

92. Gliederung des Eigenkapitals bei der Organgesellschaft

(1) 1 Verm”gensmehrungen, die bei einer Organgesellschaft im Sinne des  14
oder des  17 KStG entstanden sind, bleiben grunds„tzlich bei der Ermittlung
ihres verwendbaren Eigenkapitals auáer Ansatz, soweit sie dem Organtr„ger
zuzurechnen sind ( 37 Abs. 1 KStG, Abschnitt 91). 2 Sie sind auch nicht zu
erfassen, wenn es sich bei dem Organtr„ger um einen Einzelgewerbetreibenden,
um eine Personengesellschaft oder um eine K”rperschaft handelt, die nicht zur
Gliederung ihres verwendbaren Eigenkapitals verpflichtet ist.

(2) 1 Abweichend von der in  37 Abs. 1 KStG getroffenen Regelung sind die dem
Organtr„ger zuzurechnenden Verm”gensmehrungen auáer in der Gliederung bei dem
Organtr„ger auch in der Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals der
Organgesellschaft zu erfassen, soweit sie den an den Organtr„ger abgef�hrten
Gewinn �bersteigen ( 37 Abs. 2 Satz 1 KStG). 2 Dieser Fall tritt ein, wenn
die Organgesellschaft einen Teil ihres Einkommens f�r die Bildung von
Gewinnr�cklagen im Sinne des  272 Abs. 3 HGB verwendet (vgl. Abschnitt 91
Abs. 2) oder wenn sie in der Handelsbilanz eine steuerrechtlich nicht
zul„ssige R�ckstellung bildet. 3 Wegen der steuerrechtlichen Behandlung von
Mehrabf�hrungen oder Minderabf�hrungen von Gewinnen der Organgesellschaft an
den Organtr„ger sind das BMF-Schreiben vom 10. 1. 1981 (BStBl I S. 44) und die
entsprechenden Erlasse der obersten Finanzbeh”rden der L„nder zu beachten.

(3) 1 Die aus der Besteuerung der Ausgleichszahlungen an auáenstehende
Anteilseigner ( 16 KStG) entstandenen Verm”gensmehrungen sind bei der
Ermittlung des verwendbaren Eigenkapitals der Organgesellschaft zu erfassen
( 36 Abs. 2 Nr. 1 KStG). 2 Die Ausgleichszahlungen einer Organgesellschaft,
deren Tarifbelastung sich stets nach  23 Abs. 1 KStG bestimmt (vgl. Abschnitt
63 Abs. 1), sind in der in  28 Abs. 3 KStG bestimmten Reihenfolge mit den
Teilbetr„gen des verwendbaren Eigenkapitals zu verrechnen. 3 Die
Ausgleichszahlungen sind mit dem verwendbaren Eigenkapital der
Organgesellschaft zum Schluá des Wirtschaftsjahres zu verrechnen, f�r das die
Zahlungen geleistet worden sind. 4 Die Aussch�ttungsbelastung ist f�r den
Veranlagungszeitraum herzustellen, in dem das Wirtschaftsjahr endet, f�r das
die Ausgleichszahlungen geleistet worden sind ( 27 Abs. 3 Satz 1 KStG).